La durata fiscale della commessa è influenzata dal Covid?
di Fabio GarriniLa valutazione delle opere in corso alla fine dell’esercizio dipende dalla durata della commessa stessa:
- se questa è ultrannuale, si applica la metodologia definita “percentuale di completamento” che tiene conto del margine in corso di formazione,
- al contrario, se la durata è inferiore, questa viene valutata con il metodo della “commessa completata” rilevando i soli costi materialmente sostenuti ed imputabili all’opera.
Malgrado manchino posizioni ufficiali, a tale fine si deve ritenere che il riferimento debba essere alla “durata contrattuale”: quindi eventi esogeni come eventuali ritardi imputabili alla pandemia, che non incidono sull’essenza dall’opera e delle relative pattuizioni, devono considerarsi irrilevanti ai fini di tale valutazione.
La valutazione della commessa
In tema di rilevanza fiscale delle valutazioni delle commesse sono due le norme a cui occorre riferirsi:
- nell’articolo 92, comma 6, Tuir è previsto che i prodotti in corso di lavorazione e i servizi in corso di esecuzione al termine dell’esercizio sono valutati in base alle spese sostenute nell’esercizio stesso, salvo quanto stabilito nell’articolo 93 per le opere, le forniture e i servizi di durata ultrannuale;
- il successivo articolo 93 Tuir stabilisce che le variazioni delle rimanenze finali delle opere, forniture e servizi pattuiti come oggetto unitario e con tempo di esecuzione ultrannuale devono essere valutate sulla base dei corrispettivi pattuiti.
Quindi, per innescare l’articolo 93 Tuir è necessario che l’esecuzione delle opere, delle forniture e dei servizi derivi da un contratto e che le obbligazioni contrattuali, sebbene distinte e individuabili singolarmente, siano oggettivamente collegate tra loro in modo da perdere autonoma rilevanza, costituendo un’unica complessa prestazione volta al conseguimento di un risultato diverso e ulteriore rispetto alle singole prestazioni rese.
Vale la pena di ricordare che tali previsioni non sono totalmente allineate con le indicazioni civilistiche dell’articolo 2426, punto 11, cod. civ., in quanto potrebbe verificarsi il caso per cui una commessa di durata ultrannuale non abbia i requisiti (individuati nei paragrafi da 43 a 46 del documento Oic 23) per consentire in bilancio la rilevazione sulla base della percentuale di completamento.
Ciononostante, il principio di derivazione rafforzata comunque non permette di derogare all’articolo 93 che impone, per le commesse ultrannuali, di effettuare una valutazione tenendo conto del corrispettivo pattuito (si veda sul punto il chiarimento fornito nel corso del forum Telefisco del 2018).
Veniamo ora a ragionare circa il reale significato di “durata” della commessa.
Il primo aspetto da rammentare è che nessuna rilevanza deve essere attribuita alla data di stipula del contratto, tanto ai fini civilistici (il paragrafo 6 del documento Oic 23 sul punto osserva che le rilevazioni vanno effettuate “indipendentemente dalla data in cui si è perfezionato il contratto”) quanto ai fini fiscali (tale aspetto venne espressamente esaminato nella risoluzione 342/E/2000); pertanto, il lasso di tempo che intercorre tra la data di sottoscrizione dell’accordo e l’inizio dei lavori è contabilmente e fiscalmente non rilevante.
Il tema più delicato è quello riguardante un differimento della consegna rispetto a quanto originariamente pattuito, il che ha comportato un allungamento della durata effettiva della commessa.
Nessun problema potrebbe porsi se tale allungamento si fosse verificato dopo l’approvazione del bilancio in cui la commessa è stata valutata sulla base del costo, in quanto tale evento successivo non era noto al momento della chiusura del bilancio.
Maggiori dubbi si pongono invece quando la commessa subisce la dilatazione temporale già al momento della chiusura e comunque al momento dell’approvazione del bilancio di esercizio.
Su questo punto non vi sono posizioni ufficiali, ma la tesi più condivisa (e condivisibile), basata anche sul tenore letterale del principio contabile Oic 23, che fa riferimento alla durata “contrattuale” della commessa, porta ad affermare che l’unico elemento da considerare per valutare la commessa deve essere quanto pattuito nel contratto.
Pertanto, solo proroghe legate a modifiche sostanziali del contratto (ci si accorda per realizzare un’opera diversa da quella inizialmente pattuita) sono idonee a modificare la valutazione della commessa; al contrario, fattori esogeni quali alluvioni, scioperi, ritrovamento di reperti archeologici, non dovrebbero risultare rilevanti a tal fine.
Tra questi eventi esogeni pare lecito iscrivere anche i rallentamenti legati alla pandemia Covid, derivanti da sospensioni imposte dai diversi provvedimenti che si tanno susseguendo nel corso del 2020, oppure semplicemente legati alle difficoltà di approvvigionamento dei materiali o da contagi tra il personale dipendente.
Questo tema è di strettissima attualità, in quanto, in talune situazioni, il problema si potrebbe essere posto in sede di approvazione dello scorso bilancio 2019, ma, sicuramente, si riproporrà in maniera ancora più significativa in sede di approvazione del bilancio dell’esercizio in corso.
