La maggiore IVA accertata può essere addebitata per rivalsa
di Sergio Pellegrino
Di fronte ad operazioni per le quali il trattamento da riservare ai fini IVA è incerto, la prassi che molte volte cedenti o prestatori seguono è quella di applicare la soluzione “peggiore”, nel timore che l’eventuale errore derivante dal considerare l’operazione non imponibile o soggetta ad un’aliquota ridotta li penalizzi.
Questo tipo di ragionamento è retaggio della disposizione che era contenuta nell’art. 60 del D.P.R. 633/1972, che vietava di esercitare il diritto di rivalsa per l’imposta o maggiore imposta accertata da parte dell’Amministrazione finanziaria: il cedente o prestatore rimanevano effettivamente incisi di imposta, sanzioni ed interessi.
Così non è più dal 24 gennaio 2012 (o meglio dagli atti definiti a partire da tale data), per effetto dell’intervento con il quale il legislatore ha modificato il settimo comma dell’art. 60, in relazione al quale era stata aperta una procedura di infrazione a livello comunitario (la n. 2011/4081), in quanto la preclusione era stata ritenuta non conforme ai principi comunitari di neutralità e proporzionalità dell’imposta sul valore aggiunto.
La “nuova” disposizione prevede che il contribuente possa esercitare la rivalsa dopo aver effettivamente pagato all’Erario l’imposta accertata, le sanzioni e gli interessi.
Ulteriore condizione è che il pagamento sia a fronte di un accertamento divenuto definitivo (quindi non potrà essere esercitata la rivalsa per l’imposta versata all’Erario a titolo provvisorio in pendenza di giudizio).
L’esercizio della rivalsa dell’IVA presuppone inoltre la riferibilità dell’imposta accertata a specifiche operazioni, di modo che il contribuente che fosse tenuto a versare una maggiore IVA a seguito di un accertamento basato, ad esempio, sugli studi di settore o di tipo induttivo non potrebbe, naturalmente, usufruire di tale possibilità.
Al fine di esercitare il diritto alla rivalsa dell’IVA accertata, il cedente o prestatore dovrà emettere una fattura (o una nota di variazione in aumento ex art. 26, comma 1, del D.P.R. 633/1972), contenente, oltre agli elementi di legge, anche gli estremi identificativi dell’atto di accertamento che costituisce titolo alla rivalsa.
Il documento andrà annotato nel registro IVA vendite solo per memoria, in considerazione del fatto che l’imposta recuperata a titolo di rivalsa non dovrà partecipare alla liquidazione periodica, né essere indicata in una posta a debito nella dichiarazione annuale.
Dal punto di vista del cessionario o committente, l’esercizio del diritto a detrazione è subordinato, in deroga agli ordinari principi, all’avvenuto pagamento dell’IVA addebitatagli in via di rivalsa dal cedente o prestatore.
Il termine entro il quale la detrazione può essere operata è quello della dichiarazione del secondo anno successivo rispetto a quello in cui è avvenuto il versamento alla controparte dell’IVA accertata dall’Ufficio.
Deve essere effettuata l’annotazione del documento integrativo nel registro IVA acquisti: la norma non prevede particolari oneri a carico del cessionario o committente in ordine al riscontro dell’avvenuto versamento all’Erario dell’imposta oggetto di accertamento, pertanto questi è tenuto solo all’osservanza degli ordinari doveri di diligenza e cautela in ordine alla verifica della correttezza e regolarità della fattura (o della nota di variazione in aumento) emessa da parte del cedente o prestatore.
La circolare dell’Agenzia evidenzia alcune situazioni particolari:
– l’importatore tenuto a versare una maggiore IVA liquidata in sede di accertamento di revisione dell’ufficio doganale;
– l’esportatore abituale che ha splafonato;
– la situazione in cui le parti che hanno posto in essere l’operazione accertata, hanno realizzato successivamente un’operazione straordinaria divenendo un unico soggetto.
In ossequio al principio di neutralità dell’imposta, anche in queste fattispecie, nelle quali vi è coincidenza tra debitore e creditore d’imposta, l’Agenzia evidenzia come, successivamente al versamento dell’IVA accertata, vi possa essere la detrazione.
A livello operativo, le Entrate indicano come il contribuente possa predisporre un documento, al quale allegare per completezza l’atto di accertamento e l’attestato di versamento, da registrare nel registro IVA acquisti, dal quale si evinca l’ammontare dell’imposta versata a seguito di accertamento, nonché il titolo giustificativo della detrazione d’imposta. Il documento non andrà annotato nel registro Iva vendite e, dunque, non concorrerà alla determinazione dell’Iva dovuta sulle operazioni attive in fase di liquidazione periodica o di dichiarazione annuale.
