Mentre in passato il comma 11 dell’art. 110 del Tuir prevedeva la conseguenza “draconiana” dell’indeducibilità dei costi in assenza della loro evidenziazione in dichiarazione, a seguito dell’intervento realizzato con la Finanziaria 2007 l’indicazione non è più condizione di deducibilità, pur rimanendo obbligatoria.
Il contribuente che l’abbia omessa viene infatti “punito” con una sanzione specifica, prevista dal comma 3 bis dell’art. 8 del D.Lgs. 471/1997, pari al 10% degli importi in questione, con un minimo di 500 euro ed un massimo di 50.000 euro, ma ha la possibilità di dimostrare all’ufficio la sussistenza delle esimenti ed evitare quindi di essere sanzionato per l’infedeltà della dichiarazione.
Laddove il contribuente sani la mancata indicazione dei componenti negativi in dichiarazione con la presentazione di una dichiarazione integrativa prima dell’avvio dei controlli, è pacifico che la sanzione che si rende applicabile è unicamente quella fissa definita dal comma 1 dell’art. 8 del D.Lgs. 471/1997, che va da un minimo di 258 euro ad un massimo di 2.065 euro, con la possibilità di fruire della riduzione ad 1/8 prevista dalla disciplina del ravvedimento operoso (o della definizione agevolata ad 1/3).
Nel caso in cui invece vi sia stato l’avvio dei controlli da parte dell’Amministrazione finanziaria, l’eventuale presentazione della dichiarazione integrativa, almeno secondo l’interpretazione formulata dall’Agenzia nella circolare 11/E/2007, sarebbe soggetta all’applicazione della sanzione specifica del 10%.
Il tema della deducibilità dei costi, pur non indicati in dichiarazione, in presenza delle esimenti, merita un approfondimento in relazione alle violazioni commesse prima delle modifiche intervenute a livello normativo.
Nella circolare 46/E/2009 l’Agenzia delle Entrate ha indicato come la possibilità in questione abbia portata generale e debba essere riconosciuta anche in relazione alle violazioni ante 2007.
A diverse conclusioni purtroppo è arrivata la Cassazione con la recente sentenza n. 11158, depositata lo scorso 21 maggio.
Il caso affrontato dalla Suprema Corte era quello di un’impresa che aveva effettuato acquisti da un fornitore di Hong Kong, non indicando i relativi costi in dichiarazione.
L’Ufficio aveva proceduto alla ripresa, ma era risultato soccombente sia in primo che in secondo grado in quanto i Giudici avevano ritenuto che la violazione fosse soltanto di carattere formale e non dovesse determinare pertanto il mancato riconoscimento dei costi.
La Cassazione ha invece ritenuto che la mancata effettuazione della variazione in aumento in relazione ai costi black list determini “automaticamente” l’indeducibilità degli stessi e non vi possa essere da parte del contribuente alcuna possibilità di regolarizzazione della violazione (a conclusioni analoghe era giunta la sentenza 5938/2012, mentre la precedente 26298/2010 aveva ritenuto legittima la deduzione dei costi in presenza delle esimenti).
Veniamo ad analizzare il caso in cui il contribuente non sia in grado di fornire all’Ufficio la prova dell’esistenza delle esimenti.
In questa situazione, come si è detto, la sanzione che si rende applicabile è quella prevista per la dichiarazione infedele, con una sanzione che va dal 100% al 200% della maggiore imposta.
E’ importante evidenziare come le due sanzioni – quella del 10% per la mancata indicazione dei costi in dichiarazione e quella per l’infedele dichiarazione se non vi sono le esimenti – si rendono applicabili cumulativamente qualora entrambe le condizioni sussistano.
Ipotizziamo il caso di un’impresa che abbia costi black list per 600.000 euro non indicati in dichiarazione e in relazione ai quali non possa fornire prova della sussistenza delle esimenti e garantirsi quindi la deducibilità dei costi.
In questa fattispecie si renderebbe innanzitutto applicabile la sanzione del 10% prevista dal comma 3 bis dell’art. 8 del D.Lgs. 471/1997: nel caso di specie nella misura massima di 50.000 euro (essendo il 10% del costo superiore a tale importo). Vi sarebbe poi la sanzione per l’infedele dichiarazione, che, se applicata nella misura minima edittale del 100%, ammonterebbe a 165.000 euro (600.000 x 27,5%).
Siamo quindi di fronte ad una fattispecie che può costare molto “caro” da un punto di vista sanzionatorio e merita pertanto la nostra massima attenzione nel momento in cui procediamo alla predisposizione dei modelli dichiarativi, anche per evitare il rischio di gravose responsabilità professionali.
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