La qualifica asimmetrica dei buoni acquisto ai fini dell’Iva

La giurisprudenza della Corte di giustizia ha specificato che non sono riconducibili al concetto di acconto i pagamenti effettuati per beni e servizi non ancora specificamente individuati (causa C-419/02, BUPA Hospitals e Goldsborough Developments e causa C-107/13, Firin). In linea con questa indicazione, la Direttiva n. 2016/1065/UE distingue tra “buoni monouso” e “buoni multiuso”, secondo una definizione ripresa dai nuovi articoli 6-ter e 6-quater D.P.R. 633/1972.

In particolare, per buono monouso s’intende quello per il quale, al momento dell’emissione, è noto il regime impositivo applicabile alla cessione o alla prestazione cui il buono dà diritto. In pratica, se al momento dell’emissione si conoscono gli elementi dell’operazione, il prezzo pagato per acquisire il buono va assoggettato a Iva in quanto rappresenta il pagamento anticipato della cessione o della prestazione incorporata nel buono.

Per buono multiuso s’intende, invece, quello per il quale, al momento dell’emissione, non è noto il regime impositivo applicabile alla cessione o alla prestazione cui il buono dà diritto, cosicché il prezzo pagato per acquisire il buono, al pari di quello pagato nelle sue successive ed eventuali fasi di circolazione, non è soggetto a Iva, assumendo rilevanza impositiva il momento della spendita del buono stesso, cioè quello in cui il buono è utilizzato in pagamento, anche parziale, della cessione o della prestazione. La base imponibile, ai sensi dell’articolo 13, comma 5-bis, D.P.R. 633/1972è data dal corrispettivo dovuto per il buono o, se non è noto, dal valore facciale del buono al netto dell’Iva relativa ai beni o servizi forniti.

Le definizioni di buono monouso e multiuso, introdotte nella disciplina nazionale in recepimento della Direttiva n. 2016/1065/UE, sono allineate alle indicazioni rese dalla risoluzione AdE 21/E/2011, secondo cui il voucher ha natura di titolo rappresentativo di beni o servizi se sono noti tutti gli elementi dell’operazione o, in caso contrario, è assimilabile ad un documento di legittimazione (articolo 2002 cod. civ.) la cui emissione e cessione si considera esclusa da Iva ai sensi dell’articolo 2, comma 3, lett. a), D.P.R. 633/1972sino al momento del riscatto.

Risulta, invece, superata l’impostazione adottata dall’Amministrazione finanziaria nella circolare 30/502598/1974 a proposito dei buoni carburante, sinora considerati – in sede di emissione e di circolazione – come esclusi da Iva anche se rientranti nella definizione di buono monouso. Al riguardo, la circolare AdE 8/E/2018, anticipando la disciplina in vigore dall’1 gennaio 2019, ha fatto salvi i comportamenti difformi tenuti dagli operatori anteriormente a tale data, che non comporteranno pertanto l’applicazione di sanzioni.

Nella nuova disciplina interna, al pari di quella contenuta nella Direttiva n. 2016/1065/UE, non vengono regolati i buoni sconto, diversamente da quanto previsto nella proposta di Direttiva predisposta dalla Commissione europea COM (2012) 206 del 10 maggio 2012, con la conseguenza che, per i discount voucher, restano applicabili le indicazioni rese dalla giurisprudenza unionale (causa C-317/94, Elida Gibbs; causa C-288/94, Argos Distributors; causa C-427/98, Commissione/Germania).

In pratica, il dettagliante determina la base imponibile della cessione o della prestazione posta in essere nei confronti del possessore del buono sconto al lordo della riduzione di prezzo, nel rispetto, cioè, del principio codificato dall’articolo 73 Direttiva n. 2006/112/CE (corrispondente all’articolo 13, comma 1, D.P.R. 633/1972), secondo cui “la base imponibile comprende tutto ciò che costituisce il corrispettivo versato o da versare al fornitore o al prestatore per tali operazioni da parte dell’acquirente, del destinatario o di un terzo, comprese le sovvenzioni direttamente connesse con il prezzo di tali operazioni”; correlativamente, al produttore/distributore che ha emesso il buono viene riconosciuto il diritto di operare la variazione in diminuzione della base imponibile relativa alla prima cessione della catena distributiva, detraendo l’imposta corrispondente allo sconto.

Anche l’Amministrazione finanziaria e la Corte di Cassazione hanno confermato il principio in base al quale la procedura di variazione dell’articolo 26, comma 2, D.P.R. 633/1972può essere applicata in relazione agli sconti riconosciuti dal produttore ai consumatori finali per mezzo di buoni sconto quand’anche la vendita originaria sia avvenuta direttamente nei confronti del distributore e, quindi, solo indirettamente nei confronti del consumatore finale (risoluzione AdE 147/E/2008 e Cass. n. 20964/2015).

L’articolo 6-quater, comma 2, D.P.R. 633/1972disciplina i servizi di distribuzione dei buoni multiuso, considerandoli soggetti a Iva se resi in riferimento a trasferimenti di buoni diversi da quelli che intercorrono tra chi fornisce i beni o i servizi e chi si pone come destinatario dei medesimi. Ai sensi dell’articolo 13, comma 5-bis, D.P.R. 633/1972, per tali servizi, la base imponibile, in assenza di un corrispettivo specificamente pattuito, è pari alla differenza tra il valore facciale del buono e l’importo dovuto per il suo trasferimento.

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