La qualificazione delle spese di rappresentanza
di Sandro Cerato - Direttore Scientifico del Centro Studi TributariL’articolo 108, comma 2, Tuir, e il D.M. 19.11.2008, disciplinano il trattamento impositivo delle spese di rappresentanza, precisando che le stesse sono deducibili dal reddito d’impresa nel periodo d’imposta di sostenimento, purché ricorrano determinati requisiti di congruità ed inerenza. Nel presente contributo si individuano i costi che devono essere qualificati quali spese di rappresentanza. Si tratta, in particolare, di spese che perseguono finalità promozionali (es. divulgazione sul mercato dell’attività svolta, dei beni e servizi prodotti, a beneficio sia degli attuali clienti, sia di quelli potenziali) e di pubbliche relazioni (es. iniziative volte a diffondere e/o consolidare l’immagine dell’impresa, ad accrescerne l’apprezzamento presso il pubblico, senza una diretta correlazione con i ricavi).
Il D.M. 19.11.2008 elenca una serie di costi qualificabili come spese di rappresentanza:
- spese per viaggi turistici in occasione dei quali siano programmate e, in concreto, svolte significative attività promozionali dei beni o dei servizi la cui produzione o il cui scambio costituisce oggetto dell’attività caratteristica dell’impresa;
- spese per feste, ricevimenti e altri eventi di intrattenimento organizzati in occasione di ricorrenze aziendali o di festività nazionali o religiose;
- spese per feste, ricevimenti e altri eventi di intrattenimento organizzati in occasione dell’inaugurazione di nuove sedi, uffici o stabilimenti dell’impresa;
- spese per feste, ricevimenti e altri eventi di intrattenimento organizzati in occasione di mostre, fiere ed eventi simili in cui siano esposti i beni e i servizi prodotti dall’impresa;
- ogni altra spesa per beni e servizi distribuiti o erogati gratuitamente, ivi inclusi i contributi erogati gratuitamente per convegni, seminari e manifestazioni simili, il cui sostenimento risponda ai criteri di inerenza prescritti dal medesimo D.M. 19.11.2008.
Il particolare regime impositivo previsto per le spese di rappresentanza opera anche nei confronti dei costi di vitto ed alloggio qualificabili come “di rappresentanza”, già soggetti all’autonoma disciplina di cui all’articolo 109, comma 5, ultimo periodo, Tuir, che ne prevede una rilevanza fiscale nel limite del 75% del loro ammontare, purché si tratti di spese inerenti (circolare n. 53/E/2008) e diverse da quelle indicate nel precedente articolo 95, comma 3, Tuir.
Non costituiscono, invece, spese di rappresentanza le c.d. “spese di ospitalità”, vale a dire i costi di viaggio, vitto e alloggio sostenuti per ospitare clienti (anche potenziali) in occasione di:
- mostre, fiere, esposizioni ed eventi simili in cui sono esposti i beni e i servizi prodotti dall’impresa, ovvero;
- visite a sedi, stabilimenti o unità produttive dell’impresa.
Con riferimento alle suddette “spese di ospitalità” sostenute a favore di clienti, anche potenziali, l’Agenzia delle entrate (circolare n. 34/E/2009) ha precisato che:
- si considerano clienti, quei soggetti attraverso i quali l’impresa consegue attualmente i propri ricavi;
- sono da considerare clienti potenziali, invece, quei soggetti che abbiano, in qualche modo, già manifestato o possono esprimere un interesse di natura commerciale verso i beni ed i servizi dell’impresa, ovvero siano i destinatari dell’attività caratteristica esercitata dalla stessa.
Come osservato dalla norma di comportamento Aidc n. 177 del 4.3.2010, non sono da ricomprendere dal novero delle spese di rappresentanza anche le spese di viaggio, vitto ed alloggio sostenute, per finalità diverse dalla promozione e dalle pubbliche relazioni, a favore di soggetti diversi da clienti effettivi o potenziali (fornitori, agenti, rappresentanti ecc.).
Analogamente, non costituiscono spese di rappresentanza i seguenti componenti negativi:
- i costi sostenuti dalle imprese, la cui attività caratteristica consista nell’organizzazione di manifestazioni fieristiche e altri eventi simili, nell’ambito di iniziative finalizzate alla promozione di specifiche manifestazioni espositive o altri eventi simili;
- spese di viaggio, vitto e alloggio sostenute direttamente dall’imprenditore individuale, in occasione di trasferte effettuate per la partecipazione a mostre, fiere, ed eventi simili, in cui siano esposti beni e servizi prodotti dall’impresa o attinenti all’attività caratteristica della stessa;
- i costi di pubblicità e propaganda – disciplinati nel contesto dell’articolo 108, comma 2, del Tuir – la cui definizione viene, generalmente, ricondotta all’attività preordinata alla diffusione del nome e dell’immagine dei prodotti di una determinata azienda presso il pubblico per la pubblicità, e all’azione di divulgazione delle particolari caratteristiche e speciali qualità del bene o del servizio nell’ipotesi della propaganda;
- le spese di sponsorizzazione che siano riconducibili nell’ambito di quelle di pubblicità appena richiamate.
