La rettifica della detrazione dei beni in leasing

Occorre infatti interrogarsi su quale sia l’Iva oggetto di potenziale rettifica e quando effettivamente la rettifica si innesca, definendo nel dettaglio il periodo di monitoraggio.

Il periodo di monitoraggio

Partiamo da quest’ultimo tema: per offrire una soluzione al problema occorre ricordare le indicazioni che la circolare AdE 26/E/2016 ha proposto sul tema. Si tratta di un documento emesso in relazione al provvedimento di assegnazione agevolata ex articolo 1, commi da 115 a 120, L. 208/2015, ma nell’ambito di tale procedura si ponevano dubbi circa i meccanismi di applicazione dell’Iva, non da ultimo gli effetti sulla rettifica della detrazione. Ragionamenti che sono del tutto validi anche al di fuori delle operazioni di assegnazione, posto che ai fini Iva le due operazioni sono assimilate.

Il tema affrontato nella citata circolare riguarda il computo del periodo di monitoraggio con riferimento ad un bene, in passato utilizzato in forza di contratto di leasing, oggi di proprietà della società. Sul punto si afferma come “…, in caso di assegnazione di immobili acquisiti mediante contratto di leasing per i quali sia stata esercitata l’opzione d’acquisto, ai fini del computo del periodo decennale di rettifica della detrazione occorre, di regola, fare riferimento alla data di esercizio del diritto di acquisto del bene da parte della società utilizzatrice. È da tale momento, infatti, che, a norma del suddetto articolo 19-bis 2, comma 8, del menzionato D.P.R. n. 633 del 1972, decorre il periodo decennale di tutela fiscale”.

Di tale passaggio occorre segnalare una mancata correlazione con un altro passaggio della medesima circolare ove, nel calcolo della base imponibile da assoggettare ad Iva al momento dell’assegnazione, per il calcolo del valore normale, si afferma la necessità di far riferimento anche ai canoni pagati. Al contrario, come detto, quando si tratta di verificare l’importo dell’Iva da rettificare, per la definizione del periodo di monitoraggio ed il computo del decennio, occorre limitarsi a considerare il solo riscatto del bene.

Pertanto, si consideri un immobile utilizzato in forza di contratto di leasing dal 2005 al 2013, riscattato in tale anno; detto bene, se fosse ceduto nel corso del 2018, sarebbe interessato dalla rettifica della detrazione, in quanto il decennio di monitoraggio va computato facendo riferimento al 2013, anno del riscatto, non al 2005, anno di inizio del contratto di locazione finanziaria.

L’imposta da rettificare

Tale posizione, peraltro, aveva lasciato aperti anche molti dubbi circa l’importo dell’Iva da rettificare: a tal fine, occorre riferirsi solo al prezzo di riscatto o anche ai canoni addebitati?

Se infatti nella citata circolare si afferma che occorre guardare al momento in cui il bene è stato riscattato per capire se operare o meno la rettifica, nulla viene detto circa l’ammontare di Iva interessata dall’obbligo di restituzione.

Proviamo a schematizzare:

• quello che è certo, sulla base della posizione dell’Agenzia, è che se il bene è stato riscattato da almeno 10 anni non vi è alcuna rettifica.
• cosa accade invece se il bene fosse stato riscattato più recentemente, ad esempio due anni fa? La rettifica, in questo caso, secondo l’Agenzia, si deve innescare. Il dubbio ancora aperto riguarda l’importo: la rettifica va infatti operata solo sul prezzo di riscatto ovvero anche sui canoni? E in questo secondo caso (qualora si decidesse di tenere in considerazione anche i canoni ai fini della rettifica) dovrebbe essere messa in gioco solo l’Iva relativa ai canoni addebitati nel periodo di monitoraggio (8 nel nostro esempio), ovvero tutta l’Iva assolta sui canoni dell’integrale contratto? Senza dimenticare che, qualora la rettifica dovesse interessare anche i canoni, neppure è chiaro se i canoni finiscano per rilevare solo limitatamente alla quota capitale ovvero, al contrario, per il loro importo complessivo.

Si tratta di una interpretazione (quest’ultima) che, seppur ragionevole dal punto di vista logico, complicherebbe di molto la gestione della rettifica e, a ben vedere, sarebbe frutto di una aberrazione interpretativa: se è innegabile che nella sostanza l’acquisto dell’immobile sia avvenuto per la parte preponderante attraverso il pagamento dei canoni piuttosto che del prezzo di riscatto, è altrettanto vero che la rettifica nel mondo Iva (almeno per quanto riguarda la fattispecie di cambio di pro rata, quella applicabile nel caso di specie) riguarda l’acquisto dei beni e, come è evidente, i canoni di locazione finanziaria sono prestazioni di servizi.

Già da subito occorreva osservare come la natura del meccanismo di rettifica imponeva di riferirsi solo al prezzo di riscatto, benché questo fosse irrisorio rispetto al costo complessivo dell’immobile. In fin dei conti, tale posizione può trovare fondamento, secondo una diversa lettura, anche nella circolare AdE 26/E/2016, laddove l’Agenzia rinvia unicamente al prezzo di riscatto come innesco della rettifica, valorizzando in modo indiretto il fatto che solo in quel momento si produce l’acquisto di un bene e, per conseguenza, scatta l’eventuale problema della restituzione dell’Iva detratta.

Peraltro, non pare ragionevole l’obiezione di chi afferma che, in tal modo, con il leasing si conseguirebbe un beneficio rispetto all’acquisto in proprietà. Infatti, se il bene fosse stato acquistato (con contestuale finanziamento) anziché preso in leasing, l’acquisto sarebbe avvenuto molti anni addietro. Pertanto, l’imposta teorica da rettificare sarebbe molto più elevata, ma essa sarebbe integramente fuori dal periodo di monitoraggio (ovvero sarebbe incisa solo per pochi decimi).

Sul punto, a conclusione della vicenda, consta il recente intervento chiarificatore contenuto in uno degli interpelli pubblicati nel corso del mese di settembre: si tratta, in particolare, della risposta n. 3 pubblicata il 17 settembre 2018. Il caso considerato è parzialmente diverso rispetto a quanto valutato nel presente contributo: la richiesta di interpello si basa su immobili detenuti in forza di contratti di locazione finanziaria che sono locati in Iva (quindi non è ancora intervenuto il riscatto). L’interpellante intenderebbe mutare il regime fiscale relativo alle operazioni attive di locazione immobiliare, avvalendosi della regola generale di esenzione, di cui all’articolo 10, comma 1, numero 8, D.P.R. 633/1972. L’interrogativo è se il fatto di porre in essere operazioni esenti possa comportare una rettifica alla detrazione in relazione all’imposta pagata sui canoni.

La posizione sul punto offerta dall’Agenzia è rassicurante ed è figlia del fatto che l’acquisto del bene risulta materialmente effettuato tramite il riscatto del bene. Quindi, prima del riscatto, non vi è acquisto di beni recante Iva da rettificare.

Pertanto, occorre concludere, nel caso di bene già riscattato, la rettifica della detrazione deve essere operata solo con riferimento all’imposta assolta sul prezzo di riscatto e facendo riferimento ad un periodo decennale che tenga in considerazione solo il momento nel quale è avvenuto il riscatto del bene. In tal modo, confermando l’impostazione precedentemente proposta.

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