La sottile differenza tra l’interpello “ordinario” e l’interpello “qualificatorio”
di Stefano RossettiNell’ambito del rinnovato rapporto tra Fisco e contribuente si è reso necessario effettuare un’opportuna rivisitazione dell’istituto dell’interpello quale strumento giuridico con cui il contribuente può venire a conoscenza del parere dell’Amministrazione finanziaria su determinate tematiche di carattere fiscale.
Il D.L. 156/2015, in attuazione della Legge delega 23/2014, ha riordinato l’intera disciplina dell’istituto dell’interpello che, oltre a prevedere l’istituzione di diverse tipologie di istanze, ha disciplinato anche aspetti di ordine procedurale legati al possesso dei requisiti che deve integrare l’istanza per la sua ammissibilità e alla possibilità da parte dell’Amministrazione di poter richiedere maggiori informazioni al contribuente in un’ottica di reciproca collaborazione.
In merito alle diverse tipologie di interpello previste dall’ordinamento, l’articolo 11, comma 1, lett. a), L. 212/2000 consente al contribuente di presentare un’istanza al fine di ottenere dall’Amministrazione finanziaria un parere relativamente all’ “applicazione delle disposizioni tributarie, quando vi sono condizioni di obiettiva incertezza sulla corretta interpretazione di tali disposizioni e la corretta qualificazione di fattispecie alla luce delle disposizioni tributarie applicabili alle medesime, ove ricorrano condizioni di obiettiva incertezza e non siano comunque attivabili le procedure di cui all’articolo 31-ter del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, introdotto dall’articolo 1 del decreto legislativo 14 settembre 2015, n. 147 e di cui all’articolo 2 del medesimo decreto legislativo 14 settembre 2015, n. 147”.
Sulla base del dettato normativo, dunque, il contribuente può presentare:
- un interpello definito “ordinario” quando l’istanza è volta ad ottenere un parere di carattere fiscale in relazione a questioni interpretative di disposizioni tributarie. L’istanza di interpello per essere ritenuta ammissibile deve vertere su casi concreti (non astratti o possibili) e personali;
- un interpello definito “qualificatorio” (non previsto dalla disciplina previgente) quando l’istanza è volta ad ottenere un parere non tanto in merito alla corretta applicazione della normativa ma quanto alla corretta qualificazione in termini “fattuali” della fattispecie.
In merito a quest’ultima tipologia di interpello il “dubbio” del contribuente non riguarda l’interpretazione della norma tributaria (potremmo definirlo dubbio di “diritto”) ma riguarda la corretta qualificazione del fatto (potremmo definirlo dubbio sul “fatto”) che potrebbe comportare l’applicazione di una norma fiscale in luogo di un’altra.
Chiarendo il concetto sopra espresso, la relazione accompagnatoria al D.Lgs. 156/2015 ha fornito delle casistiche che rientrano nel perimetro dell’interpello qualificatorio, ovvero:
- la valutazione della sussistenza di un’azienda;
- la valutazione della sussistenza di una stabile organizzazione all’estero ai fini dell’esenzione degli utili e delle perdite delle stabili organizzazioni di imprese residenti di cui al nuovo articolo 168-ter Tuir;
- la riconducibilità di una determinata spesa alla categoria delle spese di pubblicità ovvero a quelle di rappresentanza.
Per quanto concerne quest’ultimo aspetto, ad esempio, potrebbero insorgere due diverse tipologie di dubbio:
- il contribuente è consapevole e sicuro di aver sostenuto una spesa qualificabile come di rappresentanza e quindi sa che deve applicare il disposto dell’articolo 108 Tuir ma nutre un dubbio sul meccanismo di deduzione. Ad esempio, il dubbio potrebbe riguardare la definizione di “ricavi della gestione caratteristica” al fine del calcolo del plafond di deducibilità. In questo caso il dubbio è “di diritto” e l’interpello sarà ordinario;
- il contribuente non ha dubbi sul meccanismo applicativo dell’articolo 108, comma 2, Tuir, ma non è sicuro che la spesa che ha sostenuto possa essere annoverata tra le spese di rappresentanza. In questo caso il dubbio riguarda “il fatto” e l’interpello da presentare sarà qualificatorio.
In questo contesto occorre sottolineare come nella stessa relazione accompagnatoria è stato chiarito che l’istanza di interpello non può e non deve rappresentare una mera anticipazione dell’azione accertatrice dell’Amministrazione finanziaria. Infatti, il legislatore ha ritenuto di escludere dall’area dell’interpello tutte quelle fattispecie che sono caratterizzate da una spiccata ed ineliminabile rilevanza dei profili fattuali riscontrabili dalla stessa Amministrazione finanziaria solo in sede di accertamento.
Si tratta, in altre parole, di tutte quelle fattispecie in cui, più che rilevare l’aspetto qualificatorio, rileva il mero appuramento del fatto (cd. accertamenti sul fatto). L’Agenzia delle Entrate (circolare AdE 9/E/2016), pertanto, tende ad escludere dall’ambito applicativo dell’interpello le tematiche legate alla residenza fiscale delle persone fisiche e delle persone giuridiche, con particolare riferimento alle disposizioni che:
- stabiliscono i requisiti per la qualificazione del soggetto come residente nel territorio dello Stato (articolo 2, comma 2, Tuir e articolo 73, comma 3, primo periodo, Tuir);
- introducono specifiche presunzioni di residenza, suscettibili di prova contraria (articolo 2, comma 2-bis Tuir e articolo 73, comma 3, secondo periodo e comma 5-bis Tuir).
Oltre a quanto visto sopra, la stessa relazione accompagnatoria ha anche chiarito che non possono formare oggetto di interpello accertamenti di tipo tecnico, quali, ad esempio:
- le operazioni di classamento, di calcolo della consistenza e l’estimo immobiliare;
- l’accertamento della natura illecita di un provento ai fini della relativa disciplina.
Da ultimo si sottolinea che, comunque, l’inesatta indicazione della tipologia di istanza di interpello non costituisce un elemento di inammissibilità della stessa, in quanto può costituire oggetto di regolarizzazione nelle more della fase istruttoria ai sensi dell’articolo 3, comma 3, D.Lgs. 156/2015.
