La stabile organizzazione nell’e-commerce
di Luigi FerrajoliNegli ultimi anni si è assistito ad una forte digitalizzazione del mercato e, più in generale, dell’economia; ciò è testimoniato anche dalla grande diffusione che ha avuto di recente il commercio elettronico.
Dal momento che l’e-commerce si esplica per mezzo di piattaforme digitali, è caratterizzato da una forte dematerializzazione e, dunque, da immaterialità, la quale risulta in apparente contrasto con la nozione di stabile organizzazione “materiale” normata sia a livello nazionale dall’articolo 162 Tuir, sia internazionale dall’articolo 5 del Modello Ocse e del relativo Commentario.
È stato di conseguenza necessario adattare la previgente normativa, apportando le opportune modifiche e/o integrazioni, al concetto di stabile organizzazione, quale criterio di collegamento territoriale.
L’articolo 162, comma 1, Tuir definisce la c.d. stabile organizzazione materiale, disponendo che: “… l’espressione “stabile organizzazione” designa una sede fissa di affari per mezzo della quale l’impresa non residente esercita in tutto o in parte la sua attività sul territorio dello Stato”.
Tuttavia, il presupposto della fissità, che per la tradizionale stabile organizzazione materiale deve essere declinato sia dal punto di vista spaziale sia temporale, appare difficilmente applicabile ai nuovi modelli di impresa digitale, i quali, operando in internet per mezzo di siti web, sono caratterizzati da un alto grado di dematerializzazione.
Difatti, l’e-commerce ha reso obsoleto il tradizionale nexus basato sulla localizzazione di una stabile organizzazione nel territorio di uno Stato e, nello specifico, in uno scenario come quello considerato, le imprese che adottano questo modello accedono ai mercati e producono profitti senza più necessità di utilizzare in loco sedi fisse d’affari.
Dunque, dal momento che le imprese attive sull’e-commerce sono in grado di realizzare profitti per mezzo di stabili organizzazioni “digitali”, in quanto tali prive di una sede fissa e tangibile, tramite la Legge di Bilancio 2018, al fine di evitare possibili fenomeni di evasione ed elusione fiscale, si è provveduto ad allineare la definizione di stabile organizzazione prevista dall’ordinamento interno a quella contenuta nel Modello Ocse, a seguito dell’approvazione dell’Action 7 del BEPS e della sottoscrizione, avvenuta in data 7 giugno 2017, della Convenzione Multilaterale contenente misure idonee ad evitare fenomeni di erosione della base imponibile ed ingiustificati spostamenti di capitali.
In particolare, la Legge di Bilancio sopra citata ha introdotto l’articolo 162, comma 2, lett. f-bis), in cui è stato specificato che costituisce stabile organizzazione “una significativa e continuativa presenza economica nel territorio dello Stato costruita in modo tale da non fare risultare una sua consistenza fisica nel territorio stesso”.
L’introduzione di questa specifica, che va ad integrare la c.d. positive list, ossia l’elenco di tutto ciò che la normativa interna considera stabile organizzazione, permette quindi di attrarre sotto la potestà impositiva dello Stato i profitti generati dalle attività delle sedi secondarie ivi localizzate di imprese non residenti.
È evidente, quindi, alla luce di quanto sopra, che per identificare la presenza di una stabile organizzazione sul territorio nazionale e, dunque, permettere a quest’ultimo di assoggettare a tassazione i ricavi da essa generata, non è necessario che essa operi all’interno dello Stato per mezzo della tradizionale sede fissa d’affari (ufficio, officina, laboratorio), bensì è sufficiente che essa svolga un’attività qualitativamente rilevante e costante nel tempo, oltre che strumentale al core business dell’impresa estera.
Nonostante le modifiche apportare all’articolo 162 Tuir siano relativamente recenti, già prima della Legge di Bilancio 2018 la nozione di stabile organizzazione era stata interpretata anche dalla giurisprudenza in maniera meno restrittiva, al fine di allinearsi alle nuove dinamiche del mercato permesse dai progressi tecnologici ed alla normativa internazionale.
In particolare, la CTR Marche nella sentenza n. 44/1/2011 ha specificato che un server localizzato all’interno del Paese, per un significativo periodo di tempo, costituisce stabile organizzazione.
Resta applicabile, invece, senza alcuna deroga, il disposto dell’articolo 162, comma 4, Tuir, secondo cui una stabile organizzazione, affinché venga ritenuta tale dall’ordinamento, non deve avere “carattere preparatorio o ausiliario” rispetto al business condotto dalla società estera.
Tale preclusione risulta assolutamente applicabile anche alla tipologia di stabile organizzazione introdotta dall’articolo 162, comma 2, lett. f-bis) Tuir.
