La tassazione delle plusvalenze PEX realizzate dagli enti non commerciali
di Stefano RossettiDa sempre pone particolari dubbi il trattamento fiscale della plusvalenza realizzata da un ente commerciale all’atto della cessione di una partecipazione sociale.
In particolare, il dubbio principale riguarda l’ammontare della plusvalenza da tassare nell’ipotesi in cui la partecipazione appartenga alla sfera commerciale e integri i requisiti per l’esenzione previsti dall’articolo 87 Tuir: tale plusvalenza deve essere tassata nella misura del 5% (come i soggetti Ires) ovvero nella misura del 58,14% (come i soggetti Irpef)?
Nell’ambito di questo contributo proveremo a fare un po’ di chiarezza.
Preliminarmente occorre ricordare che gli enti pubblici e privati diversi dalle società, residenti nel territorio dello Stato, che non hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciale, ai sensi dell’articolo 73 Tuir, sono soggetti passivi Ires.
Rivestono la qualifica di soggetto passivo sia gli enti che non svolgono alcuna attività commerciale, sia quelli che, pur effettuando anche attività commerciale, non la svolgono in modo prevalente, essendo la loro attività principale di natura non commerciale.
Tali soggetti (enti non commerciali) liquidano il reddito complessivo secondo quanto disposto dall’articolo 143, comma 1, Tuir, secondo il quale il reddito composto “dai redditi fondiari, di capitale, d’impresa e diversi, ovunque prodotti e quale ne sia la destinazione” e “il reddito complessivo è determinato secondo le disposizioni dell’articolo 8”, ovvero sommando i redditi di ogni categoria che concorrono a formarlo e sottraendo le perdite derivanti dall’esercizio di arti e professioni.
Inoltre, ai sensi dell’articolo 144, comma 1, Tuir, “I redditi e le perdite che concorrono a formare il reddito complessivo degli enti non commerciali sono determinati distintamente per ciascuna categoria in base al risultato complessivo di tutti i cespiti che vi rientrano. Si applicano, se nel presente capo non è diversamente stabilito, le disposizioni del titolo I relative ai redditi delle varie categorie”.
Per gli enti non commerciali di cui all’articolo 73, comma 1, lettera c), Tuir, pertanto, i redditi d’impresa si configurano come una delle categorie reddituali che concorrono a formare il reddito complessivo da assoggettare ad imposizione, analogamente ai redditi che rientrano nelle altre categorie reddituali.
Alla luce di quanto sopra, dunque, il discrimine è rappresentato dalla sfera di detenzione della partecipazione: istituzionale o commerciale.
Se l’ente commerciale detiene la partecipazione nell’ambito della sfera istituzionale, la plusvalenza:
- rappresenta un reddito diverso ai sensi dell’articolo 67, comma 1, lett. c-bis), Tuir (“sono redditi diversi se non costituiscono redditi di capitale ovvero se non sono conseguiti nell’esercizio di arti e professioni o di imprese commerciali […] le plusvalenze, diverse da quelle imponibili ai sensi della lettera c), realizzate mediante cessione a titolo oneroso di azioni e di ogni altra partecipazione al capitale o al patrimonio di società di cui all’articolo 5, escluse le associazioni di cui al comma 3, lettera c), e dei soggetti di cui all’articolo 73”);
- è determinata secondo le regole dettate dall’articolo 86, comma 6, Tuir, come “… differenza tra il corrispettivo percepito ovvero la somma od il valore normale dei beni rimborsati ed il costo od il valore di acquisto assoggettato a tassazione, aumentato di ogni onere inerente alla loro produzione, compresa l’imposta di successione e donazione, con esclusione degli interessi passivi”.
Se invece la partecipazione è detenuta nell’ambito della sfera commerciale dell’ente non commerciale, il reddito d’impresa, ai sensi dell’articolo 56 Tuir, “…è determinato secondo le disposizioni della sezione I del capo II del titolo II, salvo quanto stabilito nel presente capo”.
Ciò significa che in questo ambito le plusvalenze:
- costituiscono componenti positivi di reddito secondo le regole dettate dall’articolo 86 Tuir;
- possono essere qualificate per l’esenzione qualora posseggano i requisiti previsti dall’articolo 87 Tuir e in tal caso vengono escluse dalla formazione del reddito imponibile nella misura del 41,86% del loro ammontare (articolo 58, comma 2, Tuir e D.M. 26.5.2017).
In questo senso si era espressa l’Agenzia delle entrate con la circolare 36/E/2004 laddove aveva chiarito che, stante il richiamo dell’articolo 56 Tuir, “gli enti non commerciali – pur rimanendo transitoriamente soggetti passivi dell’Ires in base all’articolo 143 del nuovo Tuir – determinano il reddito complessivo secondo le stesse disposizioni stabilite dall’articolo 8 del nuovo Tuir per i soggetti IRPEF”.
Ciò è stato successivamente ribadito anche con la risposta ad istanza d’interpello n. 158/2023.
