La tenuta dei registri Iva mediante sistemi elettronici

• del registro Iva di cui all’articolo 23 D.P.R. 633/1972 (c.d. “registro Iva vendite”); e
• del registro Iva di cui all’articolo 25 D.P.R. 633/1972 (c.d. “registro Iva acquisti”)

è – in ogni caso – considerata regolare in difetto di trascrizione su supporti cartacei nei termini di legge, se – in sede di accesso, ispezione o verifica – gli stessi:

• risultano aggiornati sui predetti sistemi elettronici; e
• vengono stampati a seguito della richiesta avanzata dagli organi procedenti ed in loro presenza.

In pratica, con la predetta norma, è stato previsto che la tenuta dei registri Iva mediante sistemi elettronici è da considerarsi regolare anche quanto tali registri non siano stampati su un supporto cartaceo (entro il termine del terzo mese successivo al termine di presentazione della dichiarazione annuale dei redditi), a condizione – però – che, in sede di accesso, ispezione o verifica, i richiamati registri siano aggiornati sui supporti elettronici e che possano essere stampati immediatamente, a seguito di richiesta dei verificatori e in loro presenza.

In merito al termine temporale dei tre mesi sopra detto va evidenziato che l’Agenzia delle Entrate, con la risoluzione 46/E/2017, aveva chiarito che essi sono da calcolarsi con riferimento al termine di presentazione della dichiarazione annuale dei redditi, considerato che quest’ultimo risulta disallineato rispetto a quello di presentazione della dichiarazione Iva.

Peraltro, con l’articolo 17, comma 1-bis, D.L. 119/2018, tale semplificazione circa la non obbligatorietà della stampa su carta è stata poi estesa anche al registro Iva di cui all’articolo 24 D.P.R. 633/1972 (c.d. “registro dei corrispettivi”), inizialmente escluso in modo inspiegabile dal provvedimento di semplificazione.

Infine, con l’intervento operato dall’articolo 12-octies, comma 1, D.L. 34/2019, è stato ampliato – con effetto dal 1° maggio 2019 – lo spettro di operatività della norma in esame, dal momento che la semplificazione è stata poi estesa alla tenuta di qualsiasi registro contabile con sistemi elettronici su qualsiasi supporto e non più, soltanto, relativamente ai registri Iva vendite, acquisti e corrispettivi. 

Focalizzando la nostra analisi sui registri Iva va evidenziato, sotto il profilo soggettivo, che la disposizione interessa tutti i soggetti passivi Iva (imprese ed esercenti arti e professioni).

Sul contenuto soggettivo della norma va inoltre preliminarmente osservato che la tenuta dei predetti registri è prevista non solo dalle norme del D.P.R. 633/1972 ma anche dalle disposizioni contenute nel D.P.R.  600/1973, recante disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui redditi, e – in particolare – dall’articolo 14, commaa 1, lett. b).

Inoltre, e con specifico riguardo ai soggetti in contabilità semplificata, i registri Iva possono assumere rilievo anche ai fini della determinazione del reddito d’impresa; si pensi, ad esempio, all’utilizzo dei “registri Iva integrati” ai sensi di quanto disposto dall’articolo 18, comma 4 e comma 5, D.P.R. 600/1973.

Ciò posto e considerato che, in un primo momento, la norma riguardava solo i registri Iva era lecito domandarsi se la non obbligatorietà della stampa cartacea riguardasse solo i soggetti in contabilità ordinaria (per i quali i registri Iva sono del tutto “separati” dalla contabilità prevista ai fini della determinazione dell’imponibile da assoggettare alle imposte sui redditi) oppure si estendesse anche ai soggetti in contabilità semplificata (per i quali, invece, tali registri possono assumere una doppia valenza, risultando finalizzati anche ai fini della determinazione del “reddito fiscale” mediante le opportune integrazioni richieste dalla normativa).

A seguito dell’estensione della semplificazione a qualsiasi registro contabile con sistemi elettronici su qualsiasi supporto, si può ritenere che la norma riguardi anche i soggetti in contabilità semplificata, pur non essendoci stata in tal senso alcuna interpretazione ufficiale.

In merito al concetto di aggiornamento dei registri Iva, si potrebbero richiamare i chiarimenti forniti con la circolare 181/1994 emanata dal Ministero delle Finanze, con la quale era stato precisato che – ai fini Iva – le registrazioni devono essere effettuate entro i termini previsti per le liquidazioni Iva periodiche (rinvenibili nell’articolo 1 D.P.R. 100/1998); invece, ai fini delle imposte sui redditi e relativamente ai soggetti in contabilità semplificata che adottano i “registri IVA integrati”, va ricordato che – secondo i chiarimenti forniti dall’Agenzia delle Entrate con la circolare 11/E/2017 – i componenti positivi o negativi che concorrono alla determinazione del reddito di impresa secondo il principio di cassa, ma non sono considerate né cessioni di beni, né prestazioni di servizi ai fini Iva, devono essere registrati entro 60 giorni dal momento in cui si considera rilevante l’operazione, ossia dalla data dell’avvenuto incasso o pagamento (articolo 9 D.L. 69/1989 e articolo 1 D.M. 154/1989 mentre, per quel che concerne i componenti positivi e negativi che non concorrono alla determinazione del reddito secondo il criterio di cassa (ad esempio, gli ammortamenti oppure le spese per il personale dipendente), questi devono essere annotati nei registri Iva entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi (articolo 18, comma 3, D.P.R. 600/1973).

Discorso diverso da quello della “tenuta”, finora affrontato, è quello concernente la “conservazione” dei registri Iva per la quale, tuttavia, non è chiaro se la semplificazione in questione possa escludere o meno gli obblighi di conservazione sostitutiva previsti dal D.M. 17.06.2014, recante disposizioni in merito alle modalità di assolvimento degli obblighi fiscali relativi ai documenti informatici e alla loro riproduzione su diversi tipi di supporto.

In caso negativo, la conservazione di tali registri dovrebbe avvenire in conformità a quanto previsto dall’articolo 3 del richiamato D.M., con l’apposizione di un riferimento temporale opponibile a terzi sul pacchetto di archiviazione, entro i tre mesi dal termine di presentazione annuale della dichiarazione dei redditi.

Infine, in relazione alle eventuali violazioni (omessa stampa dei registri Iva) commesse prima del 6 dicembre 2017 (data di entrata in vigore dell’articolo 19-octies, comma 6, D.L. 148/2017), l’Agenzia delle Entrate ha chiarito – nelle risposte alla stampa specializzata – che, in mancanza di indicazioni circa le violazioni già constatate al momento dell’entrata in vigore della norma, si deve ritenere applicabile il principio del favor rei di cui all’articolo 3, comma 2, D.Lgs. 472/1997, fermo restando che si potranno produrre effetti favorevoli per il contribuente sempre a condizione che la stampa sia stata effettivamente posta in essere all’epoca del controllo.