L’abrogazione dell’Irap nella riforma fiscale
di Luca ScibelliStefano ChirichignoL’articolo 8, L. 111/2023, è specificamente destinato all’individuazione dei principi e criteri direttivi per il graduale superamento dell’Irap. L’indicazione rivolta al Governo è quella di procedere con una revisione organica di tale imposta volta alla completa abrogazione del tributo regionale. Se inizialmente la priorità è rivolta alle società di persone e alle associazioni tra artisti e professionisti, come chiarito anche dalla relazione illustrativa, in una seconda fase l’abolizione investirà anche le società di capitali. Poiché l’effetto per le casse dello Stato dovrà essere a “costo zero”, è prevista la contestuale istituzione di una “sovrimposta” tale da assicurare un equivalente gettito fiscale atto a garantire:
- il finanziamento del fabbisogno sanitario;
- il finanziamento delle Regioni che presentano squilibri di bilancio sanitario, ovvero che sono sottoposte a piani di rientro e comunque garantendo la piena applicazione dei principi di autonomia finanziaria degli enti territoriali (articolo 8, comma 1, lett. b e c) L. 111/2023).
Che l’Irap non abbia mai goduto di “buona stampa” è arcinoto; basti pensare che, già nel 2003 (articolo 8 L. 80/2003), quindi dopo circa 5 anni dalla sua introduzione, era stata codificata l’intenzione (poi non realizzata per evidenti esigenze di gettito) di abrogarla. Alcuni potrebbero spezzare una lancia a favore del bistrattato tributo per il pregio di aver sostituito l’Ilor, l’imposta sul patrimonio netto delle imprese, l’Iciap, la cd. “tassa sulla salute”, ormai però questi tributi sono caduti nell’oblio e quest’argomentazione di difesa lascerebbe il tempo che trova. Quindi, nulla di inaspettato seppur, forse, di ardua implementazione.
Non entreremo nel merito del principio di invarianza di gettito che la Legge delega intende risolvere prevedendo una “sovrimposta”, non solo perché il tema dell’invarianza di gettito è ben più ampio e complesso dell’abrogazione dell’Irap, ma anche perché i contorni di tale sovrimposta sono quanto mai vaghi. Ciò che è dato sapere, seguendo la lettera del menzionato articolo 8, è che tale sovraimposta dovrà essere determinata secondo le medesime regole dell’Ires “con l’esclusione del riporto delle perdite” e che non meglio precisate regole specifiche dovranno essere individuate per gli enti non commerciali. Orbene, il riporto delle perdite è connaturato all’Ires, mentre nell’Irap la totale autonomia dei periodi di imposta si legava ad una peraltro assai ardita ricostruzione sistematica che sosteneva una natura autonoma (in qualche misura in virtù dell’eterogeneità dei tributi abrogati) rispetto all’imposizione sui redditi che ne impediva l’assimilazione ad una qualsivoglia addizionale o sovrimposta. Quanto mai arduo appare, dunque, il compito del legislatore delegato.
Come anticipato, poiché il graduale superamento dell’imposta impone agli addetti ai lavori di attribuire priorità alle “società di persone” e alle “associazioni senza personalità giuridica costituite tra persone fisiche per l’esercizio in forma associata di arti e professioni”, la definitiva abolizione dell’Irap arriverà solo in un momento successivo per le società di capitali, che saranno comunque gravate dalla nuova “sovraimposta”. Sul punto si osserva che il superamento dell’Irap comporterà pertanto una dissociazione tra le imprese, le società di persone e le associazioni di professionisti non essendo soggette all’Ires beneficeranno di una “piena” cancellazione, mentre le altre aziende, facendosi altresì carico della perdita di gettito, sconteranno la “sovraimposta”.
Se da un lato l’intervento normativo potrebbe considerarsi anche lodevole, si pensi anche solo all’eliminazione della duplicazione degli adempimenti dichiarativi e di versamento – lato contribuente – e alla possibilità di gestire unitariamente eventuali accertamenti senza distinguere i comparti Ires e Irap – lato Amministrazione finanziaria, si pongono di seguito alcune considerazioni di carattere sistematico che destano alcune perplessità.
Va innanzitutto rammentato che l’articolo 1, comma 8, L. 234/2021 (c.d. “Legge di bilancio 2022”), aveva già escluso dall’applicazione dell’Irap, a partire dall’1.1.2022, “le persone fisiche esercenti attività commerciali ed esercenti arti e professioni”.
È del tutto evidente che la novella del 2021 non interviene direttamente sul presupposto espressione della capacità contributiva, ma si limita ad introdurre un’esclusione che a prima vista sembra legata esclusivamente alla forma giuridica. Vale a dire: vengono escluse le ditte individuali e le attività di lavoro autonomo esercitate individualmente, mentre le società di persone e le associazioni professionali continuano a rimanere incise dal tributo.
Si ritiene, però, di poter affermare che se ci si appiattisce su questa prima interpretazione della norma gli effetti sarebbero a dir poco distorsivi.
Basti pensare che, nel nostro ordinamento, tale distinzione iper-formale dovrebbe necessariamente convivere (senza che sia previsto correttivo alcuno) con il regime dei c.d. forfettari (imprese ed autonomi individuali che non superano determinate soglie – invero affatto risibili – di ricavi o compensi nell’anno solare) con un prevedibile effetto di breve-medio termine che non potrà essere che quello della polverizzazione (più o meno artificiosa) delle attività e con un forte disincentivo alle aggregazioni; aggregazioni che il buon senso dovrebbe vedere come motore della crescita socio-economica di un paese.
È chiaro che, seguendo tale interpretazione, la scelta di costituire ex novo uno studio professionale associato o una società di persone, anziché mantenere due o più posizioni individuali, sarebbe di per sé una scelta antieconomica. Anche circoscrivendo il focus alle sole professioni intellettuali, la tendenza sarebbe di creare (o mantenere) più “partite Iva”, rinunciando – come è stato acutamente osservato (Vantaggio M., La prevalenza della forma giuridica sulla sostanza economica nell’esclusione da IRAP per le ditte ed i lavoratori autonomi individuali, Rivista telematica di diritto tributario, 2 febbraio 2022) – a progettare entità collettive, che non solo un modo per ripartire le spese, ma anche una spinta alla progettualità, all’interdisciplinarietà, alla crescita dimensionale per il tramite delle economie di scala e alla conquista di nuove fette di mercato.
Orbene, poiché la speranza è l’ultima a morire, l’auspicio dei più era quello (prima della legge delega), se non di un contributo di prassi particolarmente ispirato, quantomeno – prima o poi – di un indirizzo giurisprudenziale costituzionalmente orientato che impedisse una distinzione tra esercizio della professione in forma individuale o associata; sino ad oggi, entrambe le forme hanno difatti condiviso ai fini Irap ratio, norme, prassi e giurisprudenza. A questo punto non resta che sperare, paradossalmente, nella mancata attuazione della legge delega che – ad avviso di chi scrive – impedirebbe il formarsi di un’interpretazione autentica che – nelle more dell’entrata in vigore della riforma – sancisca, per l’appunto, la legittimità della formalistica interpretazione della modifica all’Irap recata dalla Legge di bilancio 2022. Sarebbe il caso di dire: oltre il danno (inopinata applicazione dell’Irap per qualche anno) la beffa (le buone intenzioni del legislatore delegante dichiaratamente propenso a “favorire” la platea delle società di persone e associazioni professionali).
