Le carte di lavoro del revisore – III° parte

• programmi di revisione;
• analisi dei dati;
• note di commento sulle questioni emerse;
• riepiloghi di aspetti significativi;
• lettere di conferma e di attestazione;
• check list;
• corrispondenza (incluse le e-mail) relativa agli aspetti significativi;
• estratti o copie di documenti aziendali (contratti, accordi, ecc.);
• evidenze di indagini o ispezioni;
• questionari, schede, conteggi, riconciliazioni, ecc.;
• memorandum riepilogativi e conclusivi (è prassi, ad esempio, redigere prima della relazione di revisione un memorandum conclusivo, solitamente denominato “Audit Summary Memorandum”, dove riepilogare tutti gli aspetti significativi emersi e il modo in cui sono stati affrontati dal revisore).

Si specifica, altresì, che la documentazione della revisione non può essere sostituita dalle registrazioni contabili della società assoggettata a revisione e che non è necessario includere nella documentazione le bozze, gli appunti, le annotazioni personali e le carte di lavoro superate, incomplete o preliminari.

La predisposizione delle carte di lavoro deve inoltre avvenire tempestivamente, anche se la “definizione” e la “fascicolazione” in via definitiva della documentazione (riesame, numerazione, elencazione, sottoscrizione, ecc.) può avvenire anche in seguito.

In particolare, ai sensi dell’articolo 10-quater, comma 7, D.Lgs. 39/2010 “Il revisore legale o la società di revisione legale deve creare un fascicolo di revisione per ogni revisione legale, contenente i dati e i documenti di cui all’articolo 10-bis [trattasi delle carte di lavoro inerenti al possesso dei requisiti di indipendenza ed obiettività] …

Il fascicolo di revisione deve altresì contenere tutti i dati e i documenti rilevanti a sostegno della relazione di cui all’articolo 14 [trattasi della relazione di revisione e del giudizio sul bilancio] …, nonché i dati e i documenti necessari per monitorare il rispetto delle disposizioni del presente decreto e delle ulteriori disposizioni applicabili.

Il fascicolo di revisione è chiuso entro sessanta giorni dalla data in cui viene sottoscritta la predetta relazione di revisione.

I documenti e le informazioni di cui al presente comma … sono conservati per 10 anni dalla data della relazione di revisione alla quale si riferiscono”.

Il cosiddetto “fascicolo o dossier di revisione” (nei principi di revisione anche denominato “file di revisione” o “audit file”), costituito da uno o più raccoglitori (o altro tipo di supporto) in formato cartaceo o elettronico, contenenti le evidenze documentali del lavoro di revisione relativo a uno specifico incarico, deve quindi essere completato nella versione “definitiva” entro 60 giorni dalla data della relazione di revisione e deve essere “conservato” per ben 10 anni dalla suddetta data.

Il completamento in via definitiva del fascicolo di revisione in una data successiva alla relazione di revisione è una tempistica che è stata ritenuta ragionevolmente idonea a consentire al revisore un’attenta e accurata sistemazione formale della documentazione e non riguarda pertanto la possibilità di svolgere nuove procedure di revisione.

Una volta “chiuso” il fascicolo, il revisore non deve modificare, cancellare o eliminare la documentazione ivi contenuta prima della scadenza del termine di conservazione (10 anni).

Modifiche e integrazioni sono possibili solamente in circostanze eccezionali legate alla necessità ravvisata dal revisore di meglio illustrare la documentazione già esistente (ad esempio, a seguito di commenti ricevuti nel corso delle ispezioni svolte nell’ambito del controllo interno o esterno della qualità). In tali casi il revisore deve però documentare le specifiche ragioni che hanno reso necessario apportare modifiche o aggiunte e deve indicare quando e da chi tali rettifiche sono state effettuate e riesaminate.

Secondo quanto disposto dal principio internazionale sul controllo della qualità ISQC Italia 1, il revisore è altresì onerato di stabilire procedure e direttive tese a preservare la riservatezza, la custodia, l’integrità, l’accessibilità e la recuperabilità della documentazione dell’incarico.

Al paragrafo A63, il predetto principio chiarisce inoltre che “A meno che leggi o regolamenti non specifichino diversamente, la documentazione dell’incarico è di proprietà del soggetto abilitato.

[Pertanto] Il soggetto abilitato, a sua discrezione, può mettere a disposizione dei clienti alcune sezioni o estratti della documentazione di un incarico, sempre che tale diffusione non pregiudichi la validità del lavoro svolto, ovvero, nel caso degli incarichi di assurance, l’indipendenza del soggetto abilitato o del suo personale”.

Da ciò si evidenzia anche un’importante differenza: mentre il libro del collegio sindacale è un libro sociale di proprietà della società (articolo 2421 cod. civ.), la documentazione della revisione è di proprietà del revisore.

Anche per tale ragione, infatti, nel caso in cui il sindaco sia anche revisore, deve tenere separate le carte di lavoro della revisione da quelle relative all’attività di sindaco, “slegando” le evidenze documentali relative alla funzione della vigilanza da quelle inerenti la revisione legale.