Le conseguenze delle irregolarità nell’esercizio dei poteri ispettivi

Come noto, i predetti poteri possono essere distinti in tre principali categorie:

• poteri che si caratterizzano per l’intervento diretto nei luoghi in cui il soggetto sottoposto o da sottoporre a controllo svolge la propria attività imprenditoriale o di lavoro autonomo ovvero in altri luoghi allo stesso riferibili;
• poteri che si connotano per la possibilità di inoltrare al soggetto sottoposto o da sottoporre a controllo richieste di informazioni o di documenti o inviti a comparire, allo scopo di acquisire elementi utilizzabili ai fini dell’accertamento nei suoi confronti;
• poteri che si connotano per la possibilità di inoltrare ad enti o ad organismi qualificati o a soggetti diversi richieste di informazioni o di documenti o inviti a comparire, allo scopo di acquisire elementi utili ai fini dell’accertamento del contribuente sottoposto o da sottoporre a controllo.

In linea generale, il mancato rispetto delle regole previste per l’esercizio dei poteri ispettivi è causa di inidoneità degli elementi probatori raccolti, con la conseguenza che gli stessi sono inutilizzabili e non possono legittimare l’emanazione di un provvedimento impositivo e/o sanzionatorio, così come evidenziato nella circolare 1/2018 dalla stessa Guardia di Finanza.

Quest’ultima, infatti, soffermandosi sulla valenza probatoria degli elementi raccolti a seguito dell’irregolare esercizio dei poteri ispettivi, ha rammentato che, secondo l’orientamento espresso dalle Sezioni Unite con la nota sentenza 21 novembre 2002, n. 16424, opera il meccanismo della c.d. invalidità derivata di matrice amministrativistica, secondo cui i vizi relativi ad un atto, che costituisce l’antecedente necessario e strumentale rispetto al secondo, si riflettono necessariamente sulla validità del conseguente provvedimento finale.

Successivamente, la Corte di Cassazione ha precisato che l’inutilizzabilità è riservata soltanto alle prove e alle fonti di prova per le quali l’accesso costituisca una condizione necessaria e non quelle che trovano nell’accesso una mera occasione, “con la conseguenza che sono utilizzabili quelle raccolte nell’ambito di un accesso non autorizzato, ma collegate allo stesso in rapporto di mera occasionalità, potendo essere ugualmente acquisite sull’uscio dell’abitazione, per strada o negli uffici dell’organo deputato all’indagine, come le dichiarazioni del contribuente o di terzi” (cfr., ex multis Cassazione, sentenze nn. 13319/2013, 19338/2011 e 23595/2011).

Tuttavia, occorre rilevare che in alcune sentenze, pronunciate in tempi più recenti, la Suprema Corte ha ammesso anche l’utilizzabilità delle prove irritualmente acquisite, salvi i limiti fissati dai diritti costituzionalmente garantiti, quali l’inviolabilità della libertà personale o del domicilio (cfr., Cassazione, sentenze nn. 13421/2017 e 4066/2015).

In altre pronunce, la medesima ha ritenuto inoltre che le risultanze probatorie sono utilizzabili ai fini dell’emanazione dell’atto impositivo anche quando sono state acquisite in sede penale in mancanza di autorizzazione dell’Autorità Giudiziaria, atteso che essa è posta a presidio della riservatezza delle indagini e non dei soggetti coinvolti (cfr., Cassazione, sentenze nn. 22788/2017 e 23729/2013).

Da ultimo, si ricorda che la Suprema Corte ha comunque negato che il consenso del contribuente possa sanare l’irregolarità del controllo, sul rilievo che il consenso dell’avente diritto presuppone che la posizione giuridica soggettiva rientri nella sua disponibilità, non potendo applicarsi, pertanto, all’inosservanza della normativa circa l’esercizio di poteri istruttori in materia fiscale, derivante dal principio di legalità dell’azione amministrativa, posto a tutela di interessi diffusi (cfr., Cassazione, sentenza n. 19689/2004).