Le regole di accesso e di permanenza dei contribuenti forfettari nel CPB
di Francesca BeniniI contribuenti che esercitano attività di impresa, arti o professioni in forma individuale e che beneficiano del regime forfettario di cui alla L. 190/2014 possono accedere all’istituto del concordato preventivo biennale (nel seguito “CPB”), ai sensi dell’articolo 23, D.Lgs. 13/2024.
Per tali contribuenti, il CPB si applica secondo le medesime regole di quelle previste per i soggetti ISA, ad eccezione di alcune peculiarità che verranno analizzate nel presente contributo.
In primo luogo, si evidenzia che, diversamente dai soggetti ISA, per i contribuenti in regime forfetario il CPB produce i propri effetti, in via sperimentale, solo ed esclusivamente per il periodo di imposta 2024.
Secondariamente, avendo riguardo alle regole di accesso al regime CPB, si osserva come i contribuenti forfettari possano optare per l’istituto oggetto di esame solo qualora abbiano compilato il quadro LM del Modello REDDITI PF 2024 relativo all’anno 2023. Tale opzione, tuttavia, è preclusa per quei contribuenti che abbiano iniziato l’attività proprio nel 2023.
La medesima preclusione vale, poi, per i contribuenti che, sempre nel 2023, abbiano percepito ricavi/compensi superiori a euro 85.000 (ma inferiori a euro 100.000). Tale affermazione si desume implicitamente dal fatto che l’articolo 2, comma 1, D.M. 15.7.2024 ha espressamente previsto che “i contribuenti che, nel periodo di imposta 2023, hanno determinato il reddito in base al regime forfetario, senza aver superato il limite dei ricavi previsto dall’art. 54 della legge 23 dicembre 2014, n. 190”.
È bene evidenziare che, il citato D.M. si limita a menzionare l’ipotesi del superamento del limite di euro 85.000 e non anche le altre ulteriori condizioni che possono provocare la fuoriuscita dal regime forfettario.
A questo riguardo, l’Agenzia delle entrate, con la circolare n. 18/E/2024, ha espressamente affermato che “il medesimo articolo 24 conferma, anche per i contribuenti forfetario, che per poter procedere alla proposta di concordato preventivo biennale è necessario che ricorrano i requisiti di cui all’art. 10, comma 2, del decreto CPB e che non sussistano le ipotesi previste all’articolo 11, comma 1, lettera a) e b) del medesimo decreto. Ovviamente per l’accesso al regime forfetario viene richiesto che nell’anno precedente ricorrano congiuntamente anche le condizioni previste dalla legge forfetari”.
Sulla base di tale chiarimento, sembra potersi affermare che il CPB, per l’anno 2024, sia precluso anche per i soggetti che, nel corso del 2023, abbiano perso i requisiti di accesso o per i quali si siano verificate le condizioni ostative.
Nel caso in cui, invece, il contribuente, nel corso del 2023, abbia conseguito ricavi/compensi superiori a euro 100.000, lo stesso dovrebbe poter aderire al CPB come soggetto ISA; ciò in quanto tale ipotesi determina l’immediata fuoriuscita dal regime forfetario e l’applicazione del regime ordinario ai fini delle imposte dirette per l’intero anno.
Passando, ora, all’analisi delle regole di permanenza dei contribuenti forfettari nel CPB, si osserva che si possono verificare quattro diverse ipotesi derivanti dal conseguimento, nel corso del 2024, di ricavi/compensi in misura:
- inferiore a euro 85.000;
- superiore a euro 85.000 ma inferiore a euro 100.000;
- superiore a euro 100.000 ma inferiore a euro 150.000;
- superiore a euro 150.000.
In relazione alla prima ipotesi, si osserva come il contribuente che, nel corso del 2024, percepisca ricavi/compensi inferiori a euro 85.000, non solo non decadrà dal CPB per il medesimo anno, ma anche potrà continuare ad applicare il regime forfettario nel corso del 2025.
Con riferimento alla seconda ipotesi, invece, si evidenzia come il superamento del limite pari a euro 85.000 di ricavi/compensi (ma non quello di euro 100.000) non produrrà alcun effetto sulla possibilità di continuare ad applicare il CPB nel corso del 2024.
Tale superamento, infatti, comporterà solo ed esclusivamente la fuoriuscita dal regime forfettario a decorrere dal 2025.
In merito alla terza ipotesi, invece, l’Agenzia delle entrate, con la circolare n. 18/E/2024, ha osservato che il conseguimento nel 2024 di ricavi/compensi superiori a euro 100.000 ma inferiori a euro 150.000 determina:
- “la fuoriuscita rispettivamente dal regime […] forfettario, ma non anche dal CPB che, pertanto, continuerà a produrre effetti” (par. 2.4.5);
- la possibilità di “optare, per tale annualità [n.d.r. 2024], per il regime opzionale di imposizione sostitutiva del maggiore reddito concordato di cui all’articolo 31 bis del decreto CPB”.
In altre parole, secondo l’Agenzia delle entrate, nella ipotesi oggetto di esame, il contribuente, nel corso del 2024, decadrà dal regime forfettario, ma continuerà ad applicare il CPB.
L’Agenzia delle entrate, tuttavia, con la circolare n. 18/E del 2024, non ha chiarito le modalità di tassazione della quota di reddito dichiarato.
A parere di chi scrive, la fuoriuscita immediata dal regime forfettario nel corso del 2024, dovrebbe determinare l’applicazione del regime di tassazione ordinario (IRPEF e relative addizionali):
- sull’intero reddito concordato (reddito dichiarato e quota incrementale), oppure
- sul solo reddito dichiarato, nel caso in cui venga dichiarata l’imposta sostitutiva ex articolo 31-bis, D.Lgs. 13/2024.
Da ultimo, in caso di superamento, nel corso del 2024, di ricavi/compensi pari a euro 150.000, il contribuente, ai sensi dell’articolo 32, comma 1, lett. b-bis), D.Lgs. 13/2024, decadrà dal CPB, nello stesso anno in cui si verificherà tale superamento.
