L’individuazione della residenza fiscale del trust – parte 2a

Per stabilire se un trust si deve considerare o meno residente nel territorio dello Stato bisogna innanzitutto andare a guardare i criteri delineati dal terzo comma dell’articolo 73 del Tuir.

La disposizione prevede che, ai fini delle imposte sui redditi, si considerano residenti le società e gli enti che, per la maggior parte del periodo d’imposta, hanno la sede legale o la sede dell’amministrazione o l’oggetto principale nel territorio dello Stato.

I criteri in questione sono, com’è noto, fra loro alternativi: è sufficiente che ricorra solo uno di essi affinché la società o l’ente venga considerato fiscalmente residente in Italia.

La prassi ha però evidenziato come questi criteri, pensati per le società, per essere applicati ai trust necessitino di una serie di adattamenti che tengano conto delle peculiari caratteristiche dell’istituto.

La prima considerazione da fare al riguardo è quella relativa all’irrilevanza del criterio della sede legale, che è evidentemente inapplicabile nel caso del trust.

Conseguentemente, per stabilirne la residenza, due sono i criteri che entrano effettivamente in gioco, vale a dire la sede dell’amministrazione e l’oggetto principale.

Partiamo dalla sede dell’amministrazione.

Nel caso di trust con strutture organizzate, caratterizzate dalla presenza di dipendenti e locali, queste individuano la sede dell’amministrazione. Evidentemente un criterio di questo tipo non si presta ad essere applicato per la maggior parte dei trust e allora, in questi casi, la sede dell’amministrazione sia rappresentata dal domicilio fiscale del trustee.

La circolare 48/E/2007 indica come, nelle fattispecie dubbie, la residenza del trust “tenderà a coincidere” con il domicilio fiscale del trustee, lasciando intendere che vi possano essere criteri alternativi che denotino un maggior collegamento con il territorio dello Stato.

Il criterio alternativo è quello dell’oggetto principale. Parlando di trust, questo è rappresentato dai beni vincolati in trust.

Nel caso in cui venga istituito un trust estero, e il patrimonio disposto in trust sia costituito da immobili situati in Italia, il problema non si pone, perché la residenza fiscale si deve considerare nel nostro Paese.

Il problema invece ci può essere se gli immobili sono situati in Stati diversi.

La circolare 48/E/2007 indica come, in questo caso, bisogna adottare un criterio di prevalenza, anche se non è chiaro da un punto di vista operativo come questo criterio debba essere applicato: limitandosi a considerare il numero di unità immobiliari oppure se sia dirimente il valore commerciale.

Naturalmente il discorso si complicherebbe se, anziché disporre in trust gli immobili, questi venissero fatti confluire in una società e poi nel trust estero venissero collocate le partecipazioni nell’immobiliare residente.

Sulla base del dato letterale della norma non scatterebbe il presupposto per individuare la residenza nel territorio dello Stato: l’Amministrazione finanziaria dovrebbe allora utilizzare l’articolo 37 bis del D.P.R. 600/1973 per disconoscere l’operazione configurandola come elusiva, rientrando il conferimento fra le operazioni per le quali appunto si può innescare la disciplina antielusiva.

Il problema si porrebbe negli stessi termini laddove gli immobili venissero collocati in una società estera, atteso che questa sarebbe automaticamente considerata residente in Italia ai sensi dell’articolo 73 del Tuir, proprio perché nel nostro Paese avrebbe l’oggetto principale della sua attività. Anche il trust conseguentemente sarebbe fiscalmente residente in Italia, alla luce della partecipazione detenute nella società estera, ma fiscalmente considerata residente nel nostro Paese.

Se invece nel trust viene disposto un patrimonio mobiliare o misto, l’oggetto dovrà essere individuato sulla base della effettiva attività esercitata.