Liquidazione: il trattamento fiscale delle somme percepite dai soci
di Federica FurlaniCon la messa in liquidazione di una società di capitali si apre l’ultima fase di vita della stessa, caratterizzata dalla perdita della “continuità aziendale” e dalla finalità di liquidare l’intero patrimonio sociale al fine di soddisfare i creditori sociali e ripartire l’eventuale residuo attivo tra i soci.
Fiscalmente quest’ultimo aspetto, dal punto di vista dell’imposizione diretta, è strettamente legato alla natura giuridica del soggetto in liquidazione (società di persone o società di capitali) e dalla tipologia di socio che percepisce l’eventuale residuo attivo (sotto forma di denaro o di beni) in sede di riparto finale: il socio può infatti assumere la natura di persona fisica, in regime di impresa o no, società di persone o società di capitali.
Concentrandoci sull’ipotesi di società di capitali in liquidazione e partendo dal caso della persona fisica che non agisce in regime di impresa, l’articolo 47, comma 7, del Tuir stabilisce che costituisce utile la parte delle somme o del valore normale dei beni ricevuti dai soci, in caso di liquidazione della società, che eccede il costo fiscalmente riconosciuto della partecipazione, ovvero il prezzo pagato per l’acquisto o la sottoscrizione delle azioni o quote annullate.
L’utile così determinato segue la tassazione secondo le regole dei redditi di capitale e quindi con le diverse modalità legate alla qualificazione della partecipazione:
- nel caso di partecipazione qualificata concorre a formare il reddito complessivo del socio per il 49,72% (40% se si tratta di utili formati sino all’esercizio in corso al 31 dicembre 2007);
- nel caso di partecipazione non qualificata, l’articolo 27, comma 1, del DPR 600/1973 prevede l’applicazione di una ritenuta a titolo di imposta pari al 26%. In questo caso il socio deve chiaramente comunicare alla società in liquidazione, sostituto di imposta, il costo fiscale della propria partecipazione in modo che la ritenuta venga applicata solo sull’eccedenza e non sull’intero importo delle somme o del valore normale dei beni ricevuti dallo stesso.
La distinzione tra partecipazione qualificata e non è definita dall’articolo 67, comma 1, lettere c) e c-bis), del Tuir:
- partecipazioni qualificate in società non quotate sono quelle in cui si detengano più del 20% dei diritti di voto esercitabili in assemblea ordinaria, ovvero una partecipazione al capitale o al patrimonio superiore al 25%;
- partecipazioni qualificate in società quotate sono quelle in cui si detengano più del 2% dei diritti di voto in assemblea ordinaria, ovvero una partecipazione al capitale o al patrimonio superiore al 5%;
- partecipazioni non qualificate in società non quotate sono quelle in cui si detenga una percentuale inferiore (o uguale) al 20% dei diritti di voto esercitabili in assemblea ordinaria, ovvero una partecipazione al capitale o al patrimonio inferiore (o uguale) al 25%;
- partecipazioni non qualificate in società quotate sono quelle in cui si detengano meno del 2% dei diritti di voto in assemblea ordinaria, ovvero una partecipazione al capitale o al patrimonio inferiore al 5%.
Nel caso di socio imprenditore, sia nella forma di persona fisica che agisce in regime di impresa, che di società di persona o società di capitali, è necessario individuare la tipologia del reddito percepito da sottoporre a tassazione, identificando la natura delle riserve di patrimonio distribuite in sede di riparto del residuo attivo.
Se trattasi di restituzione di capitale sociale o riserve di capitale, l’eccedenza delle somma liquidate o del valore normale dei beni assegnati rispetto al costo fiscale della partecipazione annullata si qualifica come plusvalenza, di cui segue il relativo trattamento fiscale e quindi anche la possibilità di beneficiare, alle condizioni stabilite dall’articolo 87 del Tuir, del regime di participation exemption (pex).
Se invece trattasi di riserve di utili, la relativa eccedenza deve essere qualificata come dividendo da tassarsi pertanto:
- in caso di socio Irpef che opera in regime di impresa, nella misura del 49,72%;
- in caso di socio società di capitali, nella misura del 5% (articolo 89 Tuir).
Nel caso in cui al termine della liquidazione emergessero minusvalenze e non plusvalenze, le stesse seguiranno il trattamento fiscale delle minusvalenze da realizzo, ovvero:
- indeducibilità integrale o parziale (50,28%) se soddisfano i requisiti pex e sono conseguite rispettivamente da società di capitali o da soggetti Irpef in regime di impresa;
- deducibilità integrale se non soddisfano i requisiti pex.
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