L’ISA 705 e il giudizio “con modifiche” sul bilancio
di Fabio LanduzziIl Principio di revisione ISA Italia 705 tratta della responsabilità del revisore in riferimento all’emissione di una relazione nel caso in cui egli concluda che sia necessaria una “modifica” al suo giudizio sul bilancio d’esercizio. L’ISA 705 tratta quindi di forma e contenuto della relazione del revisore in questa particolare circostanza, pur ricordando che la struttura della reportistica deve restare fedele all’impianto regolato dal Principio di revisione ISA 700.
Ebbene, giunto al termine della propria attività di revisione, avendo svolto le procedure ritenute necessarie per acquisire elementi probativi sufficienti ed appropriati, il revisore è come noto chiamato ad esprimere un giudizio professionale sul bilancio. L’ISA Italia 700 richiama a questo riguardo gli esiti del lavoro svolto dal revisore che devono consentirgli:
- di poter concludere in merito al fatto che siano stati acquisiti elementi probativi sufficienti ed appropriati (ISA 330);
- di poter concludere in merito al fatto che gli eventuali errori riscontrati, e non corretti, presi singolarmente o nel loro insieme, siano significativi (ISA 450);
- di poter valutare se il bilancio sia redatto nel suo insieme, e perciò in tutti gli aspetti significativi, in conformità al quadro normativo applicabile.
In questo contesto, l’ISA 705 si occupa specificatamente del caso in cui il revisore concluda per l’emissione di una relazione in cui il giudizio sul bilancio debba contenere una “modifica”.
Quando ricorre questa circostanza ed in cosa consiste la “modifica” al giudizio”?
Si ha il caso del giudizio “con modifica” quando il revisore:
- conclude che il bilancio nel suo complesso contiene errori significativi; oppure
- non è in grado di acquisire elementi probativi sufficienti ed appropriati per concludere che il bilancio nel suo complesso non contenga errori significativi.
La “modifica” al giudizio dipende quindi da quale circostanza la determina; a questo proposito, sussistono tre tipologie di “giudizi con modifica”:
- giudizio con rilievi: gli errori sono significativi, ma non “pervasivi” per il bilancio.
- giudizio negativo: gli errori sono significativi e pervasivi per il bilancio.
- impossibilità di esprimere un giudizio: non si è stati in grado di acquisire elementi probativi sufficienti ed appropriati, e gli errori non individuati riferiti a tali elementi potrebbero essere significativi e pervasivi; oppure, in situazioni molto rare, vi sono molteplici incertezze tali per cui il revisore non è in grado di formarsi un giudizio a causa della loro possibile interazione e quindi sul loro effetto sul bilancio.
Un ruolo di rilievo nel tracciare il confine fra un giudizio positivo con rilievi ed un giudizio negativo è rappresentato dal carattere della “pervasività” sul bilancio degli errori significativi non corretti.
Sono considerati effetti pervasivi quelli che:
- non si limitano a specifici elementi, conti o voci del bilancio;
- o se si limitano a specifici elementi, conti o voci del bilancio, rappresentano comunque una parte sostanziale del bilancio stesso;
- se riguardano l’informativa di bilancio, assumono un’importanza fondamentale per la comprensione del bilancio stesso da parte dei suoi utilizzatori
Se il revisore conclude per un giudizio negativo o per dichiarare l’impossibilità ad esprimere un giudizio sul bilancio, nella relazione non deve essere incluso anche un giudizio senza modifica su un singolo prospetto o specifici elementi, saldi o voci di bilancio, poiché questo comportamento si porrebbe in contraddizione con il giudizio fornito sul bilancio nel suo complesso.
