L’operazione di permuta ai fini Iva

In un periodo di
difficoltà finanziarie come quello attuale, sempre più spesso si fa ricorso alla
permuta, soprattutto nell’ambito immobiliare.

E’ allora importante inquadrare la fattispecie sia dal punto di vista delle implicazioni civilistiche che di quelle fiscali.

La permuta è il
contratto che ha per oggetto il
reciproco trasferimento della proprietà di cose o di altri diritti da un contraente ad un altro: si configura come un contratto consensuale ad efficacia reale o obbligatoria (art. 1552 e ss. cod.civ.).

Ai fini dell’imposta sul valore aggiunto la permuta va considerata non come un’unica operazione, ma come
più operazioni che si presentano autonomamente ai fini della tassazione: la particolarità è che il corrispettivo non è rappresentato da denaro, ma da un’altra cessione di beni o prestazione di servizi. L’
autonoma delle operazioni si ripercuote sia sui presupposti di applicazione dell’imposta, di determinazione della base imponibile e di aliquota applicabile, che per quanto concerne l’impossibilità di compensare i corrispettivi relativi a scambi di prestazioni o di beni, ovvero di prestazioni a fronte di cessione di beni o viceversa.

In tal senso, l’
articolo 11 del D.p.r 633/72 stabilisce che in caso di cessione di beni, ovvero prestazioni di servizi, a fronte di cessione di altri beni,
il corrispettivo di ogni singola cessione è tassato autonomamente; di conseguenza, se l’operazione è messa in campo da soggetti passivi nell’esercizio di impresa, arte o professione, le due cessioni saranno imponibili ed entrambi eserciteranno la detrazione. Viceversa, per la permuta tra un soggetto passivo e un privato, l’imponibilità sarà prevista solo per la cessione del soggetto passivo.

Per quanto concerne la base imponibile l’
art. 13, co. 2, lett. d), del D.p.r 633/72 la individua nel
valore normale dei beni e dei servizi che formano oggetto di ciascuna di esse.

Rispetto al
momento impositivo si può distinguere tra operazioni che avvengono contestualmente, nel qual caso entrambe le fatture saranno emesse nel giorno di effettuazione delle stesse, ed operazioni permutative che avvengono in momenti differenti. In quest’ultimo caso si devono seguite le regole previste dall’
art. 6 del D.p.r. 633/72 in merito all’individuazione del momento della cessione del bene o del servizio, che si realizza:

• nel caso di beni mobili al momento della consegna o spedizione;
• nel caso di beni immobili all’atto della stipula del rogito notarile;
• nel caso di prestazione di servizi al momento del pagamento del corrispettivo.

Va tuttavia sottolineato, in particolar modo nell’ipotesi trattata, che, se
anteriormente al verificarsi degli eventi sopra indicati,
venga emessa fattura o pagato, anche parzialmente, il
corrispettivo,
l’operazione si considera effettuata e l’imposta diviene esigibile per l’importo pagato o fatturato.

I casi che si possono presentare sono quindi i seguenti:

Esempio molto diffuso di permuta si verifica, come detto, nel
settore immobiliare dove viene spesso realizzata la
cessione di un’area fabbricabile in cambio di un immobile da costruire.

La
risoluzione 460210/1989 ha analizzato il caso della cessione di un’area edificabile (bene presente) da parte di un privato, che non possedeva i mezzi finanziari necessari a realizzare un edificio, a un soggetto (costruttore), in cambio di una o più unità immobiliari (bene futuro), che l’acquirente-costruttore si impegnava a realizzare sul suolo.

Si tratta quindi di una permuta in cui le due operazioni, cessione area edificabile e cessione dell’immobile, sono da assoggettare autonomamente alle relative imposte: rispettivamente
imposta di registro (trattandosi di cessione da privato) ed
Iva (trattandosi di cessione da soggetto passivo).

Ma qual è il momento di esigibilità dell’imposta? Secondo lo schema sopra riportato, l’imprenditore dovrà emettere la fattura di cessione dell’immobile, peraltro solo “promesso” e ancora da costruire,
al momento dell’atto notarile di cessione del terreno, che ne costituisce il corrispettivo.