Neo residenti: redditi esteri soggetti a imposizione sostitutiva

Sul punto viene precisato che, se la persona fisica ha il possesso “diretto”:

• di redditi di fonte italiana, gli stessi sconteranno il regime impositivo ordinariamente applicabile alle persone fisiche residenti in Italia;
• di redditi di fonte estera, gli stessi sconteranno esclusivamente l’imposta sostitutiva di cui all’articolo 24-bis del Tuir, fatte salve le eccezioni ivi previste.

Analoghe considerazioni sono applicabili ai redditi derivanti dal possesso, per interposta persona, di liquidità o di proprietà mobiliari o immobiliari o dall’esercizio di altri diritti.

Così, ad esempio, se la persona fisica possiede tramite una entità interposta estera immobili ubicati in Italia, i redditi derivanti dagli stessi sconteranno l’ordinario regime impositivo applicabile alle persone fisiche residenti in Italia. Diversamente, se la persona fisica possiede, tramite una entità interposta, immobili ubicati in Florida, i redditi derivanti dagli stessi sconteranno esclusivamente l’imposta sostitutiva.

Altro aspetto affrontato dalla circolare 17/E/2017, ha riguardato la “correlazione” tra il regime agevolativo e la disciplina riguardante i redditi prodotti negli Stati o territori a regime fiscale privilegiato.

In particolare, per gli utili e le plusvalenze derivanti da partecipazioni detenute in paradisi fiscali, è previsto l’integrale assoggettamento ad imposizione, a prescindere dalla natura qualificata o meno della partecipazione; tale imposizione può essere evitata dando dimostrazione della sussistenza dell’esimente di cui alla lettera b), comma 5, dell’articolo 167 del Tuir.

Sul punto, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che in capo al neo domiciliato:

• non trova applicazione la disposizione sull’integrale imputazione dei dividendi e delle plusvalenze derivanti da partecipazioni in società a regime fiscale privilegiato;
• non sussiste l’obbligo di segnalazione in dichiarazione delle plusvalenze e degli utili provenienti da Paesi a fiscalità privilegiata; diversamente, tale obbligo va assolto qualora il Paese a fiscalità privilegiata sia escluso dal regime opzionale.

Ciò in quanto, distribuzioni di utili e plusvalenze che promanano da uno Stato estero, seppure a regime fiscale privilegiato, “si considerano incluse tra i redditi esteri rispetto ai quali l’imposta sostitutiva esaurisce il prelievo”.  Pertanto, l’imposta sostitutiva in esame viene riconosciuta indipendentemente dallo Stato estero di provenienza e a prescindere dalla tassazione ivi scontata.

Le medesime considerazioni riguardano anche le disposizioni sulle CFC, la cui operatività risulta assorbita dallo speciale regime di tassazione scontato dal neo residente.

In presenza di una partecipazione soggetta al regime delle CFC, infatti, i redditi da questa prodotti non verranno tassati per trasparenza in capo al socio controllante il quale non dovrà compilare il quadro FC della sua dichiarazione e non sarà tenuto a segnalare in dichiarazione la partecipazione nella controllata estera.

Vengono “sottratte”, invece, dal regime di imposizione sostitutiva, nei primi 5 anni di validità dell’opzione, le plusvalenze da cessione di partecipazioni qualificate detenute in enti e società non residenti.

Durante il quinquennio, i soggetti che beneficiano dell’imposta sostitutiva sono tenuti all’obbligo di segnalare in dichiarazione le plusvalenze prodotte in Paesi a fiscalità privilegiata (ad eccezione dei soggetti che, a seguito di interpello, abbiano ricevuto parere favorevole all’applicazione della PEX). L’obbligo di segnalazione viene meno nei periodi d’imposta successivi al quinquennio purché la plusvalenza derivi dalla cessione di partecipazioni in soggetti residenti in Paese a fiscalità privilegiata non esclusi dal beneficio del regime opzionale.

Nel caso di partecipazioni detenute da persone fisiche che trasferiscono la propria residenza in Italia, ulteriore problematica ha riguardato il loro valore fiscale di “ingresso”.

Il criterio generale per valorizzare le partecipazioni dei neo residenti è quello del costo d’acquisto, con la possibilità di riconoscere un maggior valore se lo Stato estero di provenienza assoggetta ad una forma di tassazione in uscita (c.d. exit tax) le persone fisiche che si trasferiscono in Italia.

Tale maggior valore non potrà, in ogni caso, eccedere il valore normale (articolo 9 del Tuir).

Infine, si evidenzia che le plusvalenze derivanti dalla cessione di partecipazioni qualificate sono sommate algebricamente alle corrispondenti minusvalenze.

In altri termini, è riconosciuta la possibilità di dedurre dalle plusvalenze in esame le minusvalenze dello stesso tipo e, qualora queste ultime siano superiori alle plusvalenze, l’eccedenza può essere portata in deduzione nei periodi di imposta successivi (ma non oltre il quarto ed a condizione che siano indicate nella dichiarazione dei redditi di realizzazione delle minusvalenze).

È evidente che nei primi 5 anni di validità dell’opzione anche i neo residenti potranno avvalersi di tale disposizione. Trascorso detto periodo “transitorio”, i redditi prodotti all’estero, rientreranno nell’ambito applicativo dell’imposta sostitutiva ed eventuali “eccedenze” di minusvalenze realizzate nei periodi di imposta precedenti non potranno più assumere rilevanza.

Analogamente, se il contribuente revoca l’opzione, ovvero in caso di cessazione del regime per effetto del decorso del termine, non sarà possibile dedurre eventuali minusvalenze realizzate nel periodo di vigenza dell’opzione (naturalmente, resta esclusa l’ipotesi di revoca dell’opzione entro i primi 5 anni, poiché in tal caso il contribuente applica costantemente il regime ordinario di tassazione delle plusvalenze qualificate).