Niente sanzioni se vi è un’oggettiva incertezza della norma tributaria

Nello specifico, nel caso esaminato dalla Suprema Corte, la norma oggetto di diversa lettura da parte dell’Amministrazione Finanziaria e del contribuente era l’articolo 60 Tuir (ratione temporis vigente) relativo alla valutazione delle rimanenze finali di opere, forniture e servizi di durata ultra annuale.

In particolare, l’Ufficio riteneva nel caso di specie che le rimanenze avrebbero dovuto valutarsi in base ai corrispettivi “liquidati” rientrando la fattispecie concreta nella casistica normata dall’articolo 60, comma 2, ultima parte, Tuir; il contribuente, invece, reputava che le rimanenze avrebbero dovuto valutarsi in base ai corrispettivi “pattuiti” (sostenendo che gli importi incassati avrebbero dovuto considerarsi dei meri acconti e non alla stregua di corrispettivi liquidati in corrispondenza di specifici stati di avanzamento dei lavori) ritenendo che la casistica di riferimento fosse quella normata dall’articolo 60, comma 2, prima parte, Tuir.

Il contribuente domandava in via subordinata anche la disapplicazione delle sanzioni per incertezza del dato normativo e contestava che, sul punto, la Commissione Regionale non avesse fornito una sufficiente motivazione ed avesse violato la legge.

In tale fattispecie, la Corte ha ravvisato un caso di obiettiva incertezza della norma tributaria in quanto:

• la norma (articolo 60 Tuir) non era chiara nella sua esposizione, non consentendo di giungere alla distinzione basata su dati obiettivi dei pagamenti effettuati in corrispondenza di specifici stati di avanzamento dei lavori e di quelli effettuati a titolo di acconto;
• sul punto sussistevano incertezze sia nella prassi dell’Amministrazione Finanziaria (circolari e note) che in dottrina.

Conseguentemente, in applicazione del disposto dell’articolo 8 D.Lgs. 546/1992 e dell’articolo 6, comma 2, D.Lgs. n. 472/1997, i giudici, decidendo nel merito, hanno disapplicato le sanzioni irrogate dall’Ufficio e hanno ribadito il principio di diritto secondo cui, in sintesi, “per “incertezza normativa oggettiva tributaria” deve intendersi la situazione giuridica oggettiva che si crea nella normazione … e che è caratterizzata dall’impossibilità, esistente in sé ed accertata dal giudice, d’individuare con sicurezza ed univocamente, al termine di un procedimento interpretativo metodicamente corretto, la norma giuridica sotto la quale effettuare la sussunzione di un caso di specie (ovvero effettuare, ad opera del giudice, la riconduzione di una determinata fattispecie nella casistica prevista da una norma di legge) … ; l’incertezza normativa oggettiva non ha il suo fondamento nell’ignoranza giustificata, ma nell’impossibilità … di pervenire comunque allo stato di conoscenza sicura della norma giuridica tributaria”.

Con l’occasione i giudici di legittimità hanno anche indicato, a titolo esemplificativo e non esaustivo, i seguenti fatti che possono ritenersi indicatori di una situazione di incertezza normativa oggettiva:

• difficoltà d’individuazione delle disposizioni normative, dovuta magari al difetto di esplicite previsioni di legge;
• difficoltà di confezione della formula dichiarativa nella norma giuridica;
• difficoltà di determinazione del significato della formula dichiarativa individuata;
• mancanza di informazioni amministrative o loro contraddittorietà;
• mancanza di prassi amministrativa o esistenza di prassi contrastanti;
• assenza di precedenti giurisprudenziali o esistenza di orientamenti contrastanti, magari accompagnati dalla sollecitazione, da parte dei giudici, di un intervento chiarificatore della Corte Costituzionale;
• contrasto tra prassi amministrativa e orientamento giurisprudenziale;
• contrasto tra opinioni dottrinali;
• adozione di norme di interpretazione autentica o meramente esplicative di norme implicite preesistenti.

In conclusione, come efficacemente espresso in sentenza, “costituisce, quindi, causa di esenzione del contribuente dalla responsabilità amministrativa tributaria una condizione di inevitabile incertezza sul contenuto, sull’oggetto e sui destinatari della norma tributaria, ossia l’insicurezza ed equivocità del risultato conseguito attraverso la sua interpretazione”.

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