OIC 16 e capitalizzazione degli interessi passivi
di Sandro Cerato - Direttore Scientifico del Centro Studi TributariIl costo delle immobilizzazioni materiali può comprendere anche gli interessi passivi sostenuti per la costruzione anche se riferiti ad un finanziamento generico e non di “scopo”. Questa è uno degli aspetti più interessanti del documento OIC 16, ricordando che l’articolo 2426, comma 1, n. 1, stabilisce che “il costo di produzione comprende tutti i costi direttamente imputabili al prodotto. Può comprendere anche altri costi, per la quota ragionevolmente imputabile al prodotto, relativi al periodo di fabbricazione e fino al momento in cui il bene può essere utilizzato; con gli stessi criteri possono essere aggiunti gli oneri relativi al finanziamento della fabbricazione, interna o presso terzi”.
Risulta quindi evidente che la capitalizzazione degli oneri finanziari, oltre ad essere una facoltà e non un obbligo, richiede la presenza di un bene ammortizzabile o bene merce oggetto di costruzione o produzione da parte dell’impresa, e trova la sua ragion d’essere nella considerazione che i costi (compresi gli oneri finanziari) devono essere rinviati all’esercizio in cui il bene è idoneo per l’uso, e quindi non prima che la fabbricazione dello stesso sia ultimata. Le quote di ammortamento del bene, da imputare successivamente al momento in cui lo stesso è terminato ed idoneo al suo utilizzo, e nel cui costo sono compresi anche gli oneri finanziari, comprendono anche la quota parte degli interessi passivi che sono stati oggetto di capitalizzazione durante il periodo di costruzione. Ciò porta ad escludere la possibilità di capitalizzazione per i beni acquistati e non costruiti, in quanto la capitalizzazione è temporalmente limitata nel periodo in cui il bene è oggetto di costruzione, e non anche per gli esercizi successivi. Infatti, secondo il documento OIC 16, la capitalizzazione degli interessi è limitata al periodo di costruzione del bene, mentre gli interessi maturati successivamente devono essere necessariamente “spesati” nel conto economico dell’esercizio stesso. Il principio contabile precisa poi che il periodo di costruzione, durante il quale è ammessa la capitalizzazione degli oneri finanziari, coincide con il periodo necessario affinchè il bene sia tecnicamente utilizzabile (compreso in tale ambito anche quello dedicato al montaggio ed alla messa a punto del bene). Tuttavia, se il periodo di costruzione si prolunga forzatamente per effetto di scioperi o altre cause estranee all’attività di costruzione, gli oneri finanziari che maturano in tale maggior lasso temporale non sono in alcun modo capitalizzabili, ma devono essere imputati nel conto economico come costi dell’esercizio. In altre parole, deve trattarsi di fattori oggettivi ed esterni che l’impresa non può in alcun modo influenzare. In ogni caso, la capitalizzazione degli oneri finanziari è comunque esclusa durante il periodo in cui lo sviluppo del bene è interrotto, purché tale periodo sia si durata significativa e non breve.
Relativamente agli aspetti contabili, all’atto del sostenimento degli oneri finanziari durante l’esercizio, gli stessi vanno imputati alla voce C.17 “Interessi ed altri oneri finanziari” del conto economico, ed in sede di chiusura dell’esercizio, valutati i presupposti per la capitalizzazione, iscritti ad incremento del costo delle immobilizzazioni in corso di costruzione ed in contropartita alimentando la voce A.4 del conto economico “Incrementi di immobilizzazioni per lavori interni”.
L’aspetto più innovativo contenuto nel documento OIC riguarda la tipologia di finanziamenti per i quali è possibile procedere alla capitalizzazione. In particolare, si ricorda che in passato era previsto che gli interessi capitalizzabili erano solamente quelli rivenienti da finanziamenti cd. “di scopo”, ossia contratti per la costruzione del bene. In merito al quantum capitalizzabile, si deve aver riguardo all’ammontare degli oneri finanziari derivanti dall’accensione del finanziamento di scopo, dedotti gli eventuali interessi attivi derivanti dall’investimento temporaneo dei fondi ottenuti.
Come anticipato, l’aspetto più innovativo rispetto al passato riguarda le modalità di capitalizzazione in presenza di finanziamenti cd. “generici”, ossia non collegati direttamente con la costruzione del bene. Per tali finanziamenti gli oneri finanziari possono essere capitalizzati ma solamente nei limiti della quota attribuibile alle immobilizzazioni in corso di costruzione. Per individuare tale importo, è necessario applicare ai costi sostenuti per l’investimento un tasso di capitalizzazione corrispondente alla media ponderata degli oneri finanziari netti relativi ai finanziamenti in essere durante l’esercizio, diversi dai finanziamenti di scopo. Operativamente, i passaggi da seguire sono i seguenti:
- determinazione dei costi di costruzione su cui effettuare la capitalizzazione, che si ottiene calcolando la media dei costi sostenuti nel corso dei vari mesi, poiché i costi sostenuti nei primi mesi dell’esercizio hanno un periodo di capitalizzazione maggiore rispetto a quelli sostenuti alla fine dell’esercizio;
- calcolo degli oneri finanziari oggetto di capitalizzazione, prendendo in considerazione prima di tutto gli oneri riferiti ai finanziamenti di scopo, e successivamente quelli generici per i quali gli interessi capitalizzabili sono quelli fino a concorrenza dell’importo necessario a finanziare il costo medio di costruzione.
