2 Agosto 2023

Perdite su crediti: deducibilità in dichiarazione dei redditi

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Le perdite su crediti costituiscono da sempre un aspetto delicato da valutare con attenzione sia nella redazione del bilancio d’esercizio, sia nella determinazione del reddito d’impresa.

La relativa disciplina fiscale ha subito rilevanti modifiche ad opera della L. 147/2013 (cd. Legge di Bilancio 2014) e del D.Lgs. 147/2015 (cd. Decreto internazionalizzazione) ed è stata oggetto di molteplici interventi di prassi tra cui si ricordano la circolare 26/E/2013 e la circolare 14/E/2014.

Le perdite su crediti sono deducibili, ai sensi dell’articolo 101, comma 5, Tuir, se:

risultano da elementi certi e precisi e sono definitive. Gli elementi certi e precisi sussistono, in ogni caso, quando:

il credito è di modesta entità (cd. mini crediti) e sono decorsi 6 mesi dalla scadenza del relativo pagamento. Il credito è di modesta entità se non è superiore a 000 euro, per le imprese di più rilevante dimensione, ex articolo 27, comma 10, D.L. 185/2008, ossia quelle con ricavi non inferiori a 100 milioni di euro, oppure 2.500 euro, per le altre imprese;
il diritto alla riscossione del credito è prescritto;
il credito è cancellato dal bilancio;

in ogni caso, se il debitore è assoggettato a procedure concorsuali (cd. perdite automatiche).

Le previsioni di cui al comma 5 dell’articolo 101 Tuir trovano applicazione in combinato con quanto stabilito dall’articolo 106 Tuir in materia di svalutazione crediti, secondo cui:

in ciascun esercizio è ammessa in deduzione una svalutazione pari allo 0,50% del valore nominale dei crediti risultanti in bilancio, non coperti da garanzia assicurativa e che derivano da operazioni (cessioni di beni e prestazioni di servizi) che hanno originato ricavi per l’impresa (compresi i crediti derivanti da cessioni di azioni o partecipazioni in società);
la deduzione della svalutazione non è più ammessa quando il fondo esistente alla fine del periodo d’imposta ha raggiunto il 5% del valore nominale dei crediti. L’accantonamento effettuato in un esercizio, eccedente tale limite, concorre a formare il reddito con conseguente obbligo di operare una variazione in aumento in sede di dichiarazione dei redditi.

Le perdite su crediti devono essere preliminarmente imputate al fondo fiscalmente riconosciuto e dedotte limitatamente alla parte che non trova copertura in esso. Ciò significa che la perdita su crediti risulta deducibile nel limite della parte che eccede le svalutazioni e gli accantonamenti dedotti nei precedenti esercizi (cd. fondo dedotto).

Qualora, dopo la rilevazione della perdita, sia incassata una somma superiore rispetto al credito residuo, si determina una sopravvenienza attiva tassabile.

Nell’apposito prospetto del quadro RS del modello Redditi dedicato ai crediti, viene monitorata la corretta applicazione della normativa, con raffronto della situazione contabile con quella fiscale.

Nel rigo RF25, invece, va indicato, in colonna 2, l’eventuale ammontare delle svalutazioni e perdite su crediti iscritte in bilancio che devono essere sterilizzate ai fini fiscali.

Infine, nel rigo RF31, con il codice 41, va indicata l’eccedenza delle svalutazioni dei crediti e degli accantonamenti per rischi su crediti, rispetto all’importo deducibile calcolato avendo riguardo alla doppia soglia dello 0,50% e del 5% prevista nell’articolo 106, comma 1, Tuir.

Esempio

Nel bilancio al 31 dicembre 2022 la Alfa Srl ha crediti verso clienti per un ammontare pari a 300.000 euro. La società decide di svalutare i seguenti crediti per un ammontare complessivo di 9.000 euro:

mini credito scaduto da 9 mesi di 1.500 euro;
credito verso il cliente Gamma per il quale è stato omologato l’accordo di ristrutturazione dei debiti nel 2022, pari a 3.500 euro;
credito verso il cliente Zeta ritenuto inesigibile di 4.000 euro.

Al 31 dicembre 2021 i fondi svalutazioni crediti presentavano i seguenti valori:

fondo svalutazione crediti civilistico (tassato) pari a 5.000 euro;
fondo svalutazione crediti dedotto pari a 5.000 euro.

Va osservato che:

la svalutazione del mini credito e del credito verso Gamma risulta deducibile al 100% nel periodo d’imposta 2022 (1.500 + 3.500);
la svalutazione del credito verso Zeta è deducibile in misura pari a 1.475 euro. Tale importo deriva dal seguente calcolo: (300.000 – 1.500 – 3.500) × 0,5%, siccome lo 0,5% va applicato al valore nominale dei crediti ridotto delle svalutazioni riferite al mini credito e all’accordo di ristrutturazione già dedotte ai sensi del comma 5 dell’articolo 101 Tuir. Inoltre, la svalutazione deducibile nel periodo d’imposta 2022 di 1.475 euro, sommata all’importo del fondo dedotto al 31 dicembre 2021 (5.000 + 1.475 = 6.475 euro), non deve superare il 5% del valore nominale dei crediti al netto delle perdite deducibili ex comma 5 dell’articolo 101 Tuir. In questo la verifica ha esito positivo, infatti, (300.000 – 1.500 – 3.500) × 5% = 14.750 > 6.475.

Il modello Redditi SC 2023 deve essere compilato nel modo che segue.