Il prospetto del capitale e delle riserve nel modello Redditi SC 2017

Come gli scorsi anni, anche nel modello Redditi SC 2017 il prospetto del capitale è contenuto nel quadro RS, nella sezione dai righi RS130 a RS141 dove vanno indicati:

• nella colonna 1, il saldo iniziale, come risultante dal bilancio dell’esercizio precedente a quello cui si riferisce la presente dichiarazione;
• nelle colonne 2 e 3, la variazione delle poste avvenute nel corso dell’esercizio;
• nella colonna 4, l’importo risultante dalla somma algebrica delle precedenti colonne.

I dati richiesti nei righi delle “riserve” vanno forniti per “masse”, raggruppando le poste di natura omogenea, anche se rappresentate in bilancio da voci distinte. In caso di poste aventi ai fini fiscali natura mista (parte capitale e parte utile), il relativo importo andrà suddiviso nelle due componenti e riclassificato nei corrispondenti righi (RS131 o RS134/135).

Per la corretta compilazione del prospetto non assumono pertanto rilievo i dati di bilancio che hanno valenza meramente civilistica, in quanto bisogna tener conto sia della natura delle riserve che del diverso trattamento fiscale delle distribuzioni ai soci degli utili o riserve di utili, a seconda del periodo di formazione, o delle altre riserve (di capitale).

Il D.M. 2.4.2008, rinnovato dal D.M. 26.5.2017, prevede infatti che gli utili derivanti dalla detenzione di partecipazioni qualificate da parte di soci persone fisiche in società ed enti soggetti all’Ires, formati con utili prodotti a partire dall’esercizio successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007 e fino all’esercizio in corso al 31 dicembre 2016 concorrono alla formazione del reddito complessivo del socio nella misura del 49,72%, mentre se prodotti in esercizi ante 2008 sono tassati nella misura del 40%.

Inoltre nel caso in cui vi siano utili prodotti in annualità diverse (sia ante 2008 che post 2008), l’articolo 1, comma 2, del citato D.M. 2.4.2008 stabilisce che qualunque distribuzione di utili eseguita a far data dal 2 aprile 2008 debba essere considerata distribuzione di riserve prodotte ante 2008 che, se attribuite ai soci persone fisiche detentori di partecipazioni qualificate, comportano la genesi di un imponibile pari al 40% del dividendo.

Il trattamento fiscale da applicare è differente nel caso in cui le riserve di utili siano utilizzate per finalità diverse dalla distribuzione; nel caso infatti di utilizzo delle medesime per coprire una perdita di esercizio ciò comporta un’inversione della presunzione di cui al D.M. 2.4.2008, in quanto, non generando alcuna tassazione in capo ai soci, si preservano per una eventuale e successiva distribuzione gli utili ante 2008 che avrebbero tassazione minore. La stessa Agenzia delle Entrate, nella circolare 8/E/2009 ha affrontato la questione, avallando le tesi esposte in dottrina, ed ha affermato che in caso di copertura di perdite si ritengono prioritariamente utilizzate le riserve generate post 2007.

Un’ulteriore questione ad oggi non ancora risolta è se la presunzione del D.M. 2.4.2008 riguardi anche la riserva legale e, in generale, le riserve indisponibili. Sul punto si ritiene assodata la tesi, peraltro avallata dalla circolare Assonime 20/2010, dell’irrilevanza, ai fini della presunzione di distribuzione prioritaria di utili ante 2008, dello status civilistico delle riserve, se disponibili o meno. Pertanto, in presenza di una delibera avvenuta nel 2016 in cui è stata prevista la distribuzione utili per 150, a fronte di un patrimonio netto in cui si hanno 40 di riserva legale (ante 2008) e 200 di riserva straordinaria (post 2007), il dividendo attribuito al socio qualificato sarà attinto per 40 dalla riserva (legale) ante 2008 e per 110 dalla riserva statutaria post 2007, il che comporta che 40 siano tassabili al 40% e 110 al 49,72%.

Infine, si ricorda che, per effetto della presunzione assoluta posta dall’articolo 47, comma 1, secondo periodo, del Tuir, l’eventuale distribuzione di poste del patrimonio netto aventi natura di capitale, in luogo dell’utile di esercizio o di riserve di utili presenti in bilancio, deve essere riqualificata agli effetti fiscali in distribuzione di utili.  Ai fini della compilazione del prospetto del capitale e delle riserve di cui al quadro RS, pertanto, la delibera assembleare che prevede la distribuzione ai soci di riserve di capitale (ad esempio la riserva da sovrapprezzo azioni) non assumerà rilevanza fiscale e la distribuzione delle riserve di capitale dovrà considerarsi come non avvenuta e, in corrispondenza, l’utile dell’esercizio o le riserve di utili come distribuiti.