Ravvedimento, frazionabili imposte, interessi e sanzioni
di Maurizio Tozzi – Comitato Scientifico Master Breve 365In tempi di crisi la ricerca di forme di finanziamento indiretto mediante il ritardo nell’effettuazione degli adempimenti fiscali è ormai ricorrente. Soprattutto nei primi mesi dell’anno e prima che l’Amministrazione finanziaria proceda ai controlli automatizzati delle dichiarazioni, diverse sono le ipotesi in cui si provvede a ravvedere mancati pagamenti del passato. I nuovi ravvedimenti, effettuabili per tutta la durata della tempistica di emanazione dell’eventuale accertamento, unitamente alle possibilità interpretative e applicative già conosciute nel passato, consentono ormai di gestire con un certo margine di flessibilità le problematiche di liquidità nel versamento delle imposte, essendo il contribuente in grado non solo di scegliere tra le molteplici graduazioni della riduzione delle sanzioni, ma anche sfruttare altre soluzioni.
L’ipotesi più interessante è senza ombra di dubbio rappresentata dal c.d. “ravvedimento frazionato”, illustrato dalla Risoluzione n. 67/E/2011, secondo cui è da ritenere valido un ravvedimento parziale, non riferito all’intero importo dovuto, a condizione che siano correttamente versati gli interessi e le sanzioni. La soluzione del ravvedimento frazionato deve essere però gestita con estrema attenzione, adottando delle cautele che sembrano obbligatorie.
In primo luogo, sul piano pratico, è inutile negare che una continua gestione “frazionata” dei versamenti è altamente confusionaria e rischia di far sfuggire qualcosa, con assunzioni di responsabilità professionali particolari in relazione alla corretta liquidazione degli importi dovuti. In secondo luogo non bisogna dimenticare che trattasi comunque di interpretazioni di prassi, non vincolanti in linea teorica nemmeno per gli uffici periferici, correndo dunque il rischio di veder contestare certe ripartizioni “esasperate” e magari di non immediata percezione circa i collegamenti degli importi, con successiva valutazione della fattispecie da parte delle Commissioni tributarie.
In ultimo sussiste un problema di carattere temporale, essendo indispensabile evitare una dilazione estesa del ravvedimento frazionato, in quanto il sopraggiungere di un eventuale controllo impedisce il ravvedimento per gli importi residuali. Ad esempio, per quanto concerne i pagamenti collegati alle dichiarazioni dei redditi, è noto che a decorrere dal mese di maggio dell’anno successivo a quello di presentazione (ovviamente facendo riferimento ai periodi d’imposta coincidenti con l’anno solare), l’Agenzia delle Entrate provvede alle comunicazioni afferenti le liquidazioni delle dichiarazioni e dunque potrebbe concretizzarsi una causa ostativa alla fruizione dei ravvedimenti: il consiglio pratico è di non estendere i frazionamenti oltre il mese di aprile.
Ciò posto, la combinazione delle varie interpretazioni dell’Agenzia conduce (o almeno dovrebbe) alla conclusione secondo cui è possibile decidere non solo di frazionare gli importi da versare, ma anche di dividere la singola “frazione” di versamento. I principali documenti da tener presente al riguardo, oltre la citata risoluzione n. 67 del 2011, sono:
- la Circolare n. 180/E/1998, secondo cui tributo, sanzioni ed interessi possono essere versati anche in momenti diversi e comunque il ravvedimento risulta valido (perfezionandosi però solo nel momento in cui le tre componenti risultano versate). Tale concetto è stato sostanzialmente ribadito anche con la Circolare n. 41/E/2011;
- la Circolare n. 27/E/2013, documento importante in quanto asserisce che errori non rilevanti nei versamenti delle sanzioni per il ravvedimento non inficiano l’intera operazione, a condizione che sia manifesta la volontà di ravvedere, fattispecie che si concretizza mediante l’indicazione nel modello di versamento del codice tributo del ravvedimento operoso.
È pertanto possibile frazionare il ravvedimento e suddividere la singola frazione in versamenti separati di tributi e sanzioni, magari avendo l’accortezza (in modo da concretizzare la condizione richiesta dalla Circolare n. 27/E/2013), di riportare sempre il codice di versamento del ravvedimento operoso.
Un esempio può far comprendere come sia possibile una sorta di pianificazione dei pagamenti, limitatamente alle risorse disponibili. Si immagini un contribuente che deve ravvedere il versamento non effettuato del secondo acconto per l’importo di 10.000,00 euro, con sanzione irrogabile al 30% e interessi (che per semplicità di esemplificazione si presumono all’1%), intenzionato sin da subito (e soprattutto in rapporto alle proprie disponibilità) a procedere al ravvedimento frazionato e limitato all’importo di 3.800,00 euro. In considerazione delle nuove riduzioni previste dai ravvedimenti e di quanto dapprima illustrato, è possibile procedere nel modo seguente:
- versamento di 1.000,00 euro al 16 dicembre. Imposte per 990,00 euro e sanzione per 10,00 euro;
- versamento di 40,00 euro al 30 dicembre, imposte per 10,00 euro, interessi per 10,00 euro e sanzioni per 20,00 euro. In tal modo l’importo parziale di 1.000,00 euro è correttamente ravveduto, in quanto oltre all’imposta sono versate entro i 30 giorni successivi anche gli interessi dell1% (pari a 10,00 euro) e le sanzioni ridotte ad 1/10 (pari a 30,00 euro);
- versamento di 1.800,00 euro al 20 gennaio, di cui 10,00 di sanzioni;
- versamento di 78,00 euro al 20 febbraio, di cui 10,00 di imposte, 18,00 di interessi e 50,00 di sanzioni. Anche l’importo di 1.800,00 è ravveduto, avendo versato interamente l’imposta, gli interessi relativi all’1% pari a 18,00 euro e la sanzione del 30% ridotta nella misura di 1/9, pari a 60,00 euro;
- versamento di 1.047,50 euro al 20 aprile, composto da 1.000,00 euro di imposte, 10 di interessi e 37,50 euro di sanzioni (sanzione del 30% con riduzione ad 1/8).
Procedendo in tal modo l’importo complessivo di 3.800,00 euro risulta correttamente ravveduto (seppur, inutile negarlo, in maniera abbastanza confusionaria e di non facile e rapida comprensione); il residuale importo di 6.200,00 euro sarà oggetto di separata contestazione con irrogazione della sanzione nella misura piena del 30%.
Ovviamente i “frazionamenti” potrebbero essere più numerosi e riguardare anche l’intero importo dovuto, in funzione delle risorse economiche disponibili: l’importante è ricordarsi che un eventuale controllo del fisco (con dead line, per le liquidazioni automatiche delle dichiarazioni, al mese di maggio), blocca la possibilità di utilizzo del ravvedimento operoso relativamente agli importi residuali non versati.
