Ravvedimento speciale anche per i redditi di fonte estera
di Angelo GinexCome noto, la Legge di Bilancio 2023 (articolo 1, commi 174–178, L. 197/2022) ha introdotto il c.d. ravvedimento operoso speciale delle violazioni tributarie.
Tale disposizione ha previsto la possibilità di procedere alla regolarizzazione delle violazioni, diverse da quelle formali e da quelle definibili con la definizione agevolata delle somme dovute a seguito di controllo automatizzato, riguardanti le dichiarazioni su tributi amministrati dall’Agenzia delle Entrate relative al periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2021 e precedenti.
La regolarizzazione in esame comporta il pagamento di un diciottesimo del minimo edittale delle sanzioni irrogabili previsto dalla legge, oltre all’imposta e agli interessi dovuti, e si perfeziona con il versamento di quanto dovuto ovvero della prima rata entro il 30 settembre 2023 (quest’ultimo termine è stato modificato dall’articolo 19, comma 1, lett. b), nn. 1) e 2), D.L. 34/2023).
È ammesso il pagamento rateale in otto rate trimestrali di pari importo con scadenza della prima rata fissata al 30 settembre 2023, mentre sulle rate successive alla prima, da versare, rispettivamente, entro il 31 ottobre 2023, il 30 novembre 2023, il 20 dicembre 2023, il 31 marzo 2024, il 30 giugno 2024, il 30 settembre 2024 e il 20 dicembre 2024, sono dovuti gli interessi nella misura del 2 per cento annuo.
Con specifico riferimento alle violazioni riguardanti i redditi di fonte estera, è necessario sottolineare che si dubitava della possibilità di poter beneficiare dei vantaggi previsti dalle disposizioni citate, in quanto al comma 176 dell’articolo 1 citato è disposto che: «La regolarizzazione non può essere esperita dai contribuenti per l’emersione di attività finanziarie e patrimoniali costituite o detenute fuori del territorio dello Stato».
La formulazione incerta di tale comma è stata superata con l’introduzione di una norma di interpretazione autentica (articolo 21, comma 2, D.L. 34/2023), la quale ha chiarito che la disposizione di cui all’articolo 1, comma 176, L. 197/2022 si interpreta nel senso che: a) sono escluse dalla regolarizzazione le violazioni degli obblighi di monitoraggio fiscale di cui all’articolo 4 D.L. 167/1990; b) sono ricomprese nella regolarizzazione le violazioni relative ai redditi di fonte estera, all’imposta sul valore delle attività finanziarie estere e all’imposta sul valore degli immobili situati all’estero di cui all’articolo 19, commi da 13 a 17 e da 18 a 22, D.L. 201/2011, non rilevabili ai sensi dell’articolo 36-bis D.P.R. 600/1973, nonostante la violazione dei predetti obblighi di monitoraggio.
Ciò significa che il Legislatore, con la citata norma di interpretazione autentica, ha inteso precisare che il ravvedimento operoso speciale può essere utilizzato anche per regolarizzare le violazioni relative ai redditi di fonte estera e alle attività soggette a Ivie e Ivafe, anche se connesse a violazioni in materia di monitoraggio fiscale.
Appare superfluo sottolineare come l’accertata applicabilità della misura agevolativa in esame anche ai redditi di fonte estera, tenendo altresì conto della proroga del termine per gli adempimenti connessi al 30 settembre 2023, offra ai contribuenti indubbiamente maggiori vantaggi (riduzione delle sanzioni a 1/18 del minimo edittale) rispetto al ravvedimento ordinario (riduzione delle sanzioni da 1/8 a 1/5 del minimo edittale oltre i 90 giorni).
Basti pensare che per effetto di ciò, nel caso di violazioni reddituali, la sanzione per dichiarazione infedele (che va dal 120 al 240 per cento della maggiore imposta), con il ravvedimento ordinario si ridurrebbe, a seconda del momento della regolarizzazione dal 15 al 24 per cento, mentre, con il ravvedimento speciale, sarebbe pari al 6,67 per cento della maggiore imposta (ovvero, 1/18 del 120 per cento).
Allo stesso modo, nel caso di violazioni relative a Ivie e Ivafe, la sanzione per dichiarazione infedele (che va dal 90 al 180 per cento della maggiore imposta), con il ravvedimento ordinario si ridurrebbe, a seconda del momento della regolarizzazione dall’11,25 al 18 per cento, mentre, con il ravvedimento speciale, sarebbe pari al 5 per cento della maggiore imposta (ovvero, 1/18 del 90 per cento).
Inoltre, è evidente che nel caso del ravvedimento speciale, sia per le violazioni riferite ai redditi esteri non dichiarati sia per le violazioni concernenti l’Ivie e l’Ivafe, è irrilevante il momento in cui queste siano state commesse (tali violazioni possono essere state commesse 1 anno prima o anche 4 anni prima).
Sotto il profilo oggettivo, invece, resta inteso che per le violazioni da quadro RW l’unica possibilità è rappresentata dal ravvedimento ordinario (vista la lett. a) sopra riportata).
Da ultimo si rileva che deve ritenersi possibile beneficiare di un credito per le imposte pagate all’estero, anche nella ipotesi in cui la dichiarazione originaria venga emendata con il ravvedimento.
In particolare, la Corte di Cassazione (cfr., Cass. sentenza, 31/01/2011, n. 2277; Cass. sentenza 14/05/2014, n. 10465) ha precisato che l’omessa indicazione nella dichiarazione dei redditi del credito d’imposta per i redditi prodotti all’estero non comporta la sua perdita, potendo il contribuente rimediare all’errore rettificando la dichiarazione errata. Tale tesi risulta condivisa anche dalla stessa Agenzia delle Entrate (cfr., Circolare AdE 9/E/2015).
Trattasi quindi di un ulteriore beneficio di cui il contribuente può godere qualora opti per il ravvedimento speciale di violazioni reddituali e di violazioni relative a Ivie e Ivafe.
