Regime del margine e consapevolezza della frode
di Marco BargagliNegli ultimi tempi è stato sottolineato in dottrina, sulla base di un consolidato filone giurisprudenziale, che per la realizzazione del reato previsto e punito dall’articolo 2 del D.Lgs. 74/2000 (rubricato dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti) “scatta” la responsabilità penale dell’acquirente, soprattutto nelle ipotesi di utilizzo di fatture soggettivamente inesistenti, solo nei casi in cui venga accertata la consapevolezza del cessionario di prendere parte ad una frode fiscale.
In estrema sintesi, grava nei confronti dell’Amministrazione finanziaria l’onere di dimostrare che una fattura è relativa ad operazioni inesistenti in tutto o in parte, compresa la coscienza e volontà da parte dell’acquirente (c.d. dolo di evasione).
Tuttavia, sulla scorta di un approccio ermeneutico più rigoroso, la prova della consapevolezza può ritenersi fornita anche a seguito di un quadro indiziario caratterizzato dai requisiti della gravità, precisione e concordanza, tali da integrare una presunzione semplice (ex articolo 2727 del cod. civ.).
Quindi, l’eventuale partecipazione dell’acquirente ad una frode fiscale può essere basata su una serie di dati e notizie, anche di natura indiziaria che, qualora valutati nel loro complesso con criteri di diligenza media (che dovrebbe contraddistinguere ogni imprenditore onesto), avrebbe fatto comprendere al cessionario, ad esempio, la natura di mera cartiera del soggetto cedente.
In tema di responsabilità dell’acquirente si è recentemente espressa la Corte di Cassazione, con la sentenza n. 21105 depositata in data 12 settembre 2017, la quale ha confermato che il cessionario deve provare di avere agito senza essere a conoscenza di partecipare ad un sistema evasivo, adottando la diligenza tipicamente richiesta nei confronti di un operatore attento che opera con perizia sul mercato.
Il contenzioso era nato a seguito di una verifica fiscale eseguita da parte dell’Agenzia delle Entrate nei confronti di una società operante nel settore della compravendita di veicoli usati acquisitati all’estero da un’impresa operante in ambito comunitario.
In tale contesto, l’Ufficio finanziario sosteneva che:
- per applicare il regime del margine è necessario che l’acquisto sia stato effettuato da un privato consumatore, oppure da soggetto che non ha potuto detrarre l’imposta, ossia ha agito nel proprio Stato membro in regime di franchigia, ovvero ha assoggettato la cessione al regime del margine;
- i veicoli provenivano da varie società di autonoleggio o di leasing che li avevano utilizzati come beni dell’impresa (con possibilità, dunque, di detrazione dell’Iva assolta sugli acquisti); per tale motivo, il cedente avrebbe dovuto emettere fattura con applicazione dell’Iva, non potendo usufruire di regimi speciali.
Il giudice di merito aveva ritenuto corretto l’operato del contribuente, tenuto conto che non era stata dimostrata la consapevolezza, da parte dell’impresa italiana, di prendere parte ad un sistema evasivo e, comunque, del regime fiscale adottato da parte dei fornitori non residenti.
Sulla base di un rigoroso approccio, pienamente condiviso da parte di chi scrive, la suprema Corte di Cassazione ha sancito che il cessionario italiano deve fornire pienamente la prova di avere agito in buona fede senza essere a conoscenza, anche sulla base di elementi indiziari, di eventuali fenomeni fraudolenti.
Nello specifico, a parere degli ermellini, qualora l’Amministrazione finanziaria contesti sulla base di elementi oggettivi e specifici la fruizione di un particolare regime, il cessionario deve provare la propria buona fede, ossia di aver agito senza essere consapevole della frode e di aver adoperato la “diligenza massima” esigibile da parte di un operatore accorto, secondo i criteri di ragionevolezza e di proporzionalità, in relazione alle circostanze del caso concreto.
Nel caso oggetto della controversia rientra in tale condotta anche l’individuazione, nei limiti dei dati risultanti dalla carta di circolazione in possesso dell’acquirente, eventualmente integrati da elementi di agevole e rapida reperibilità, dei precedenti intestatari del veicolo, al fine di accertare se l’imposta sia già stata assolta a monte da parte di altri soggetti, senza possibilità di operare la relativa detrazione Iva.
Quindi, dopo avere effettuato i pertinenti riscontri, il diritto di applicare il regime del margine deve essere riconosciuto anche qualora l’Amministrazione dimostri, attraverso indagini e controlli inesigibili dal contribuente, che l’imposta non era stata detratta.
Di contro, qualora dall’indagine esperita da parte del contribuente emerga che i precedenti titolari svolgano tutti attività di rivendita, noleggio o leasing nel settore del mercato dei veicoli, opera la presunzione dell’avvenuto esercizio del diritto alla detrazione dell’Iva assolta a monte per l’acquisto dei veicoli stessi, in quanto beni destinati ad essere impiegati nell’esercizio dell’attività propria dell’impresa, con conseguente negazione del diritto alla fruizione del trattamento fiscale più favorevole.
