Regime forfettario ad hoc per i proventi commerciali dei nuovi ETS
di Luca CaramaschiLa relazione illustrativa al decreto – D.Lgs. 117/2017 – che introduce il nuovo codice del terzo settore precisa che la commercialità, nella filosofia della riforma, può costituire un elemento del tutto fisiologico in rapporto alle finalità di interesse generale perseguite e, per tale motivo, essa richiede una particolare attenzione sul piano fiscale. Tale principio di carattere generale viene tradotto dalla riforma nella formulazione dell’articolo 80 del nuovo decreto che va ad introdurre nell’ordinamento un nuovo regime forfettario applicabile ai nuovi enti del terzo settore (in acronimo, ETS) aventi natura non commerciale.
Il nuovo regime, come esplicitamente previsto nelle disposizioni di coordinamento normativo, andrà di fatto a sostituire per gli ETS l’attuale disciplina contenuta nell’articolo 145 del Tuir, che per espressa previsione contenuta nel comma 3 dell’articolo 89 del nuovo decreto, resterà applicabile in generale ai soggetti che non sono invece considerati enti del terzo settore: tra questi le Amministrazioni pubbliche, i partiti politici, le associazioni di categoria e gli enti religiosi civilmente riconosciuti, solo per citarne alcuni. Con riferimento ai predetti enti religiosi, tuttavia, il regime forfettario di cui all’articolo 145 del Tuir risulterà applicabile anche nel caso di iscrizione dell’ente al registro nazionale del terzo settore, seppur limitatamente alle attività diverse da quelle di interesse generale elencate nell’articolo 5 del nuovo decreto. Per gli enti del terzo settore, inoltre, non vi sarà più nemmeno la possibilità di applicare l’ulteriore e più conveniente regime forfettario di cui alla L. 398/1991, attesa l’esplicita previsione sempre contenuta nel citato articolo 89 primo comma lettera c) del nuovo decreto.
La riforma, quindi, introduce all’articolo 80 un regime forfetario di determinazione del reddito, avente carattere opzionale e con vincolo di applicazione per almeno un triennio, per le attività commerciali svolte (in modo non prevalente o secondario) dagli ETS di natura non commerciale. Vediamo con quali caratteristiche.
I coefficienti di redditività
| TIPO ATTIVITÀ | SCAGLIONI DI RICAVI | COEFFICIENTE REDDITIVITÀ |
| PRESTAZIONI
DI SERVIZI |
FINO A € 130.000 | 7% |
| DA € 130.001 E FINO A € 300.000 | 10% | |
| OLTRE € 300.000 | 17% | |
| ALTRE
ATTIVITÀ |
FINO A € 130.000 | 5% |
| DA € 130.001 E FINO A € 300.000 | 7% | |
| OLTRE € 300.000 | 14% |
Ai ricavi determinati con i citati coefficienti di redditività occorre aggiungere, per espressa previsione normativa, le eventuali plusvalenze patrimoniali (articolo 86 del Tuir), le sopravvenienze attive (articolo 88 del Tuir), i dividendi e gli interessi (articolo 89 del Tuir) nonché i ricavi immobiliari (articolo 90 del Tuir).
Dall’esame della tabella sopra riportata, inoltre, si evidenzia come il nuovo regime, diversamente da quello di cui all’articolo 145 del Tuir e dal regime ex L. 398/1991, risulta applicabile a prescindere da qualsiasi limite dimensionale dell’ente, non essendo posto alcun limite di ordine superiore.
Al pari del regime forfettario contemplato dall’articolo 145 del Tuir, il nuovo regime non presenta alcuna agevolazione sotto il profilo dell’Iva, che dovrà essere determinata secondo le ordinarie modalità.
Specifiche disposizioni sono poi contemplate dall’articolo 80 per i casi di svolgimento di attività di diversa natura (si applica il criterio dell’attività prevalente per individuare il coefficiente di redditività) e per la gestione delle opzioni e delle revoche (si applica la logica del comportamento concludente secondo quanto previsto dal D.P.R. 442/1997).
Particolari disposizioni di coordinamento sono poi previste nei casi di passaggio dal regime ordinario a quello forfettario: in tale evenienza, con riferimento tanto ai componenti positivi che negativi di reddito riferiti ad anni precedenti a quello da cui ha effetto il regime forfetario e la cui tassazione o deduzione è stata rinviata in conformità alle disposizioni del Tuir che dispongono o consentono il rinvio, viene stabilita la integrale partecipazione di tutte le quote residue, alla formazione del reddito dell’esercizio precedente a quello di efficacia del predetto regime forfettario; le perdite fiscali generatesi nei periodi d’imposta anteriori a quello da cui decorre il regime forfetario possono essere computate in diminuzione del reddito, secondo le regole ordinarie stabilite dal Tuir.
Sul versante degli aspetti premiali, l’ultimo comma dell’articolo 80 prevede un’esplicita esclusione dalla disciplina degli studi di settore, dei parametri, ma soprattutto degli ISA, gli indici sistematici di affidabilità fiscale di cui all’articolo 7-bis del D.L. 193/2016. Da questo punto di vista è doveroso notare che l’attuale disciplina degli ISA (indicatori sintetici di affidabilità fiscale), strumento che sostituirà la disciplina degli studi di settore e dei parametri già dal periodo d’imposta 2017, è ora contenuta nel più recente articolo 9-bis del D.L. 50/2017, introdotto in sede di conversione dalla L. 96/2017.
Con riferimento all’entrata in vigore della nuova previsione contenuta nel citato articolo 80, va evidenziato che il successivo articolo 101, al comma 10, subordina l’efficacia del nuovo regime forfettario applicabile agli ETS di natura non commerciale alla necessaria autorizzazione da parte della Commissione europea.
Vale la pena in chiusura segnalare come il successivo articolo 86 del decreto che introduce il nuovo codice del terzo settore preveda un ulteriore regime forfetario applicabile ai soli enti iscritti nelle speciali sezioni delle organizzazioni di volontariato (ODV) e delle associazioni di promozione sociale (APS), il quale, diversamente dal regime forfettario ex articolo 80 previsto per la generalità degli ETS aventi natura non commerciale, contempla un limite massimo di ricavi per la sua applicazione, nonché importanti semplificazioni anche sotto il profilo dell’imposta sul valore aggiunto. Delle caratteristiche di tale ulteriore regime ne daremo conto in successivi contributi.
