Regime Iva dei trasferimenti di quote di emissione
di Marco PeiroloLe quote di emissione di gas a effetto serra costituiscono, ai fini Iva, beni immateriali la cui compravendita dà luogo, ai sensi dell’articolo 3, comma 2, n. 2), D.P.R. 633/1972, ad una prestazione di servizi soggetta a Iva, con aliquota ordinaria (attualmente pari al 22%), mediante il meccanismo del reverse charge, ex articolo 17, comma 6, lett. d-bis), D.P.R. 633/1972.
È quanto ha chiarito l’Agenzia delle Entrate nella risposta all’interpello n. 69, pubblicato il 19 ottobre 2018, in merito alla qualifica, agli effetti dell’Iva, delle quote di emissione di gas a effetto serra, che l’articolo 3, lett. pp), D.Lgs. 30/2016 definisce come “il diritto di emettere una tonnellata di biossido di carbonio equivalente per un periodo determinato, valido unicamente per rispettare le disposizioni del presente decreto e cedibile conformemente al medesimo”.
La classificazione delle predette quote di emissione nell’ambito della categoria delle prestazioni di servizi discende, come già precisato dall’Agenzia delle Entrate con la risoluzione 71/2009, dalla previsione dell’articolo 3, comma 2, n. 2), D.P.R. 633/1972, che fa riferimento alle “cessioni, concessioni, licenze e simili relative a diritti d’autore, quelle relative ad invenzioni industriali, modelli, disegni, processi, formule e simili e quelle relative a marchi e insegne, nonché le cessioni, concessioni, licenze e simili relative a diritti o beni similari ai precedenti”.
L’inquadramento di tali operazioni come cessioni di beni immateriali supera, agli specifici effetti dell’Iva, quello previsto dall’articolo 1, lett. p), D.Lgs. 129/2017, che nel recepire la Direttiva n. 2014/65/CE (cd. Direttiva MIFID II) considera le quote di emissione come strumenti finanziari.
L’esclusione del regime di esenzione da Iva previsto per questi ultimi è confermato dalla Commissione europea, che nelle Linee guida approvate nell’incontro dell’8 luglio 2016, ha specificato che la definizione delle quote di emissione di cui alla Direttiva n. 2003/87/CE come strumenti finanziari alla luce della Direttiva MIFID II non influenza la disciplina Iva ad esse applicabile e, quindi, non comporta l’applicazione delle disposizioni in materia di Iva previste per gli strumenti finanziari. Del resto, come si ricava dal considerando n. 11 della Direttiva MIFID II, l’inserimento delle quote di emissione nell’ambito della stessa è finalizzata a contrastare pratiche fraudolente che potrebbero compromettere la fiducia nel sistema di scambio delle quote di emissione, istituito dalla Direttiva n. 2003/87/CE.
Nella risposta all’interpello, l’Agenzia delle Entrate ha anche esaminato il trattamento Iva del trasferimento di quote di emissione nell’ambito di specifici schemi negoziali di Tolling e Sub-Tolling in base ai quali il trasferimento delle quote di emissione, dal Toller o dal Sub-Toller al Tollee, unitamente al pagamento della Tolling fee, è parte del complessivo corrispettivo, in parte in natura e in parte in denaro, dovuto al Tollee per la prestazione di trasformazione del gas in energia elettrica.
Il trasferimento delle quote di emissione deve essere ricondotto allo schema delle operazioni permutative, di cui all’articolo 11 D.P.R. 633/1972, sicché si prescinde dall’unitarietà del contratto stipulato tra le parti e ciascuna operazione – effettuata in corrispettivo dell’altra – va assoggettata alla propria disciplina fiscale, con base imponibile delle singole operazioni pari al “valore normale” dei beni o servizi, determinato ai sensi dell’articolo 13, comma 2, lett. d), D.P.R. 633/1972.
In merito agli adempimenti da porre in essere nell’ambito del contratto di Sub-Tolling, tenuto conto che il Sub-Toller è responsabile delle proprie obbligazioni esclusivamente nei confronti del Toller, l’Agenzia ha chiarito che:
- il Sub-Toller, a fronte del trasferimento in favore del Tollee delle quote di emissione, deve emettere fattura nei confronti del Toller, soggetto nei cui confronti è obbligato. Tale operazione non è territorialmente rilevante in Italia, ai sensi dell’articolo 7-ter D.P.R. 633/1972, essendo il Toller, nel caso di specie, un soggetto passivo non stabilito in Italia; resta fermo l’obbligo di emettere fattura ai sensi dell’articolo 21, comma 6-bis, lett. b), D.P.R. 633/1972 con l’annotazione “operazione non soggetta”;
- il Toller, a sua volta, in relazione alle predette quote di emissione trasferite al Tollee, deve emettere fattura nei suoi confronti; tale operazione è territorialmente rilevante in Italia, ai sensi dell’articolo 7-ter D.P.R. 633/1972, essendo il Tollee un soggetto passivo stabilito in Italia, con conseguente applicazione del reverse charge di cui all’articolo 17, comma 6, lett. d-bis), D.P.R. 633/1972;
- il Tollee, per la parte di servizio di Tolling remunerata in natura (quote di emissione) emette fattura nei confronti del Toller; nel caso in esame, tale operazione non è territorialmente rilevante in Italia, ai sensi dell’articolo 7-ter D.P.R. 633/1972, essendo il Toller un soggetto passivo non stabilito in Italia; resta fermo l’obbligo di emettere fattura ai sensi dell’articolo 21, comma 6-bis, lett. b), D.P.R. 633/1972, con l’annotazione “operazione non soggetta”.
