Regime perdite Irpef: disposizioni transitorie “non aggirabili”

È oramai noto che la L. 145/2018 (Legge di Stabilità 2019) ha rinnovato il regime delle perdite fiscali delle imprese Irpef (imprese individuali, Snc e Sas) di cui all’articolo 8 Tuir, con effetto dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2017, quindi, già dal periodo d’imposta 2018.

In pratica, le modifiche:

• hanno uniformato il regime applicabile alle perdite delle imprese Irpef equiparando, sotto questo profilo, i due regimi contabili, ordinario e semplificato;
• hanno previsto la riportabilità illimitata nel tempo delle perdite fiscali eccedenti, le quali, però, se diverse da quelle realizzate nei primi tre periodi d’imposta e riferite a una nuova attività produttiva, possono essere scomputate dai redditi d’impresa dei periodi d’imposta successivi nei limiti dell’80%, così come già accadeva per le perdite fiscali dei soggetti Ires.

Inoltre, per le perdite maturate nelle annualità 2017, 2018 e 2019 in capo alle sole imprese in contabilità semplificata, è stato previsto uno specifico regime transitorio, secondo cui:

• le perdite 2017, per la parte non compensata orizzontalmente con redditi di altra natura, possono essere utilizzate a riduzione dei redditi d’impresa:

1. del 2018 e del 2019, in misura non superiore al 40% dei redditi stessi, e
2. del 2020, in misura non superiore al 60% dei redditi stessi;

• le perdite 2018 possono essere utilizzate a riduzione dei redditi d’impresa:

1. del 2019, in misura non superiore al 40% dei redditi stessi, e
2. del 2020, in misura non superiore al 60% dei redditi stessi;

• le perdite 2019 possono essere utilizzate a riduzione dei redditi d’impresa del 2020 in misura non superiore al 60% dei redditi stessi.

Siffatto regime transitorio se, da una parte, è da apprezzare per quanto riguarda le perdite 2017, originatesi, con tutta probabilità, dalla deduzione integrale delle rimanenze finali ereditate dall’ultimo periodo d’imposta in cui è stato applicato il criterio della competenza, ossia dal periodo d’imposta 2016, poiché ne consente il recupero, dall’altra, limita, seppur per un tempo definito, l’utilizzo delle perdite del triennio 2017, 2018 e 2019 oltre la misura fissata a regime (l’80%).

Uno dei molteplici dubbi conseguenti all’entrata in vigore delle nuove disposizioni sulle perdite Irpef riguardava proprio l’operatività delle disposizioni transitorie dirette alle imprese semplificate. In particolare, non era chiaro se le stesse dovessero trovare applicazione anche laddove l’impresa, successivamente al realizzo della perdita, avesse adottato la contabilità ordinaria.

Vi erano due alternative: dare preminenza al regime contabile in corso nel periodo d’imposta di realizzo della perdita, oppure dare rilevanza al regime contabile adottato nel periodo d’imposta di utilizzo della perdita.

Ebbene, la posizione dell’Agenzia espressa nel corso di Telefisco 2019 è netta. La perdita ricade nel regime transitorio se, nel periodo d’imposta del realizzo, l’impresa adotta/va la contabilità semplificata, non rilevando il successivo passaggio alla contabilità ordinaria.

Sicché, con particolare riguardo alle perdite 2017, le limitazioni rafforzate alla scomputabilità operano indipendentemente dall’opzione per il regime di contabilità ordinaria già dal periodo d’imposta 2018.

Nessuna precisazione, invece, è stata fornita sulla decorrenza delle nuove regole per le imprese in contabilità ordinaria. Infatti, sebbene per tali imprese non sia previsto alcun regime transitorio, la dottrina è concorde nel ritenere che dovrebbero trovare applicazione i chiarimenti forniti dall’Agenzia delle entrate con la circolare 53/E/2011, emanata in occasione della riforma del regime delle perdite dei soggetti Ires. Se ciò trovasse conferma in futuro, le nuove disposizioni sarebbero applicabili non solo alle perdite 2018, ma anche alle perdite Irpef delle annualità 2013, 2014, 2015, 2016 e 2017 prodotte dalle imprese in contabilità ordinaria.