Residenza fiscale delle persone fisiche: i primi chiarimenti dell’Agenzia delle Entrate

Salvo prova contraria, si presumono altresì residenti le persone iscritte, per la maggior parte del periodo di imposta, nelle anagrafiche della popolazione residente.

Le novità della citata norma riguardano:

• la nozione di domicilio che, rispetto al passato, è distinta da quella civilistica;
• l’introduzione del nuovo criterio di collegamento consistente nella presenza fisica nel territorio dello Stato;
• l’attribuzione di una valenza di presunzione relativa al dato formale dell’iscrizione anagrafica.

Volendo entrare nel dettaglio.

L’Agenzia delle entrate, in primo luogo, con la circolare n. 20/E/2024, ha esaminato il nuovo criterio di collegamento del domicilio, inteso come “il luogo in cui si sviluppano in via principale le relazioni personali e familiari del contribuente”.

In particolare, l’Agenzia delle entrate ha chiarito che, nella citata nozione, debbano rientrare sia i rapporti tipici disciplinati dalle vigenti disposizioni normativa (come, ad esempio, il rapporto di coniugio o il rapporto di unione civile), sia le relazioni personali connotate da un carattere di stabilità che esprimono un radicamento con il territorio dello Stato (ad esempio, nel caso di coppie conviventi).

Allo stesso modo, secondo l’Agenzia delle entrate, può assumere rilievo, ai fini della nozione di domicilio, la dimensione stabile dei rapporti sociali del contribuente nella misura in cui risulti da elementi certi, come, ad esempio, l’iscrizione annuale a un circolo culturale o sportivo.

L’Agenzia delle entrate, poi, con la circolare oggetto di esame, è passata ad analizzare il criterio di collegamento basato sulla presenza in Italia.

Tale criterio, come espressamente chiarito dall’Agenzia delle entrate, richiede esclusivamente la presenza fisica di un soggetto nel territorio dello Stato italiano, a prescindere dalle motivazioni di tale presenza e senza che sia necessaria la configurazione di alcuno degli altri criteri di collegamento previsti dall’articolo 2, comma 2, Tuir (residenza civilistica, domicilio o iscrizione anagrafica).

L’Agenzia delle entrate, quindi, è passata ad analizzare la circostanza che il nuovo articolo 2, comma 2, Tuir, escluda la presunzione assoluta di residenza in Italia per gli italiani non iscritti all’AIRE. In particolare, l’Agenzia delle entrate ha sottolineato come il Legislatore tributario, rispetto al passato, abbia (de)qualificato l’iscrizione all’anagrafe come presunzione relativa di residenza fiscale, prevedendo – in ogni caso – che l’onere della prova gravi in capo al contribuente.

L’Agenzia delle entrate, inoltre, con la circolare n. 20/E/2024, ha affermato che, ai fini della residenza fiscale, i quattro criteri di collegamento (residenza civilistica, domicilio, presenza fisica e iscrizione anagrafica) sono tra loro alternativi e devono sussistere per la maggior parte del periodo di imposta.

A questo riguardo, l’Agenzia delle entrate ha chiarito che, ai fini del computo della “maggior parte del periodo di imposta”, si deve avere riguardo anche a periodi non consecutivi nel corso dell’anno, sommandoli, quindi, tra loro.

Il calcolo deve, inoltre, essere effettuato tenendo in considerazione anche le frazioni di giorno. Nello specifico, nella circolare in commento, si legge che, ai fini del computo dei 183 giorni, la frazione di giorno deve essere calcolata come giorno intero (a titolo esemplificativo, il contribuente che atterra in Italia alle ore 23:00 dell’1.7. deve essere considerato presente nel nostro Stato per tutta la giornata anche se vi ha passato solo una ora).

L’Agenzia delle entrate, da ultimo, ha chiarito che il nuovo dettato dell’articolo 2, comma 2, Tuir, vale per radicare la residenza fiscale italiana delle persone fisiche a partire dall’1.1.2024.

Per i periodi di imposta fino al 2023 (compreso) resta, invece, applicabile la disciplina contenuta nel previgente articolo 2, comma 2, Tuir, compresa la presunzione assoluta di residenza per le persone fisiche che, per la maggior parte del periodo di imposta hanno mantenuto l’iscrizione nell’anagrafe della popolazione residente.

Iscrizione che, come pacificamente ammesso dalla stessa Agenzia delle entrate con la circolare n. 20/E/2024, può essere superata, in ragione della prevalenza del diritto internazionale pattizio su quello interno, ricorrendo alle c.d. tie breaker rules dettate dalle Convenzioni contro le doppie imposizioni.