Residenza fiscale: il criterio dell’oggetto dell’attività va in pensione
di Ennio VialL’articolo 2, D.Lgs. 209/2023, ha completamente riscritto il comma 3, dell’articolo 73, Tuir, relativo alla residenza delle società di capitali e dei soggetti Ires in generale. In base alla vecchia previsione normativa, un soggetto Ires poteva dirsi fiscalmente residente in Italia quando, per la maggior parte del periodo di imposta, risultava soddisfatto uno dei seguenti tre criteri singolarmente considerato:
- sede legale, nel territorio dello Stato;
- sede dell’amministrazione, nel territorio dello Stato;
- oggetto dell’attività, nel territorio dello stato.
Il soddisfacimento di uno solo dei tre criteri (per la maggior parte del periodo di imposta) decretava la residenza fiscale italiana della società o dell’ente.
Ebbene, tralasciando il caso della sede legale che rappresenta un requisito sostanzialmente formale e agevolmente verificabile, spesso si verificavano fenomeni di esterovestizione societaria in quanto, pur avendo la società la sede legale all’estero, la presenza di un consiglio di amministrazione in Italia portava l’Agenzia a ritenere la suddetta società fiscalmente residente nel nostro Paese.
Anche il criterio dell’oggetto dell’attività causava non pochi grattacapi tra gli operatori, in quanto l’Agenzia, con la circolare n. 48/E/2007, aveva identificato l’ubicazione dell’oggetto dell’attività immobiliare con il luogo in cui si trovavano gli immobili.
Ciò portava come conseguenza che una società con sede all’estero (e amministrata dall’estero) rischiava di essere considerata fiscalmente residente in Italia, se deteneva prevalentemente immobili nel nostro Paese.
Fortunatamente il legislatore della riforma ha confermato il criterio della sede legale, ma ha espunto il “problematico” criterio dell’oggetto dell’attività.
Per quanto attiene, invece, al vecchio criterio della sede dell’amministrazione, questo è stato meglio precisato, assumendo una duplice definizione. Esso, infatti, si sostanzia, ora, nel concetto di sede di direzione effettiva e di gestione ordinaria in via principale. Il legislatore, nella novellata norma, fornisce le nuove definizioni dei due concetti poc’anzi elencati. Per sede di direzione effettiva si intende la continua e coordinata assunzione delle decisioni strategiche, ovvero le decisioni del top management. Diversamente, per gestione ordinaria in via principale si intende il continuo e coordinato compimento degli atti ordinari. Si tratta, in buona sostanza, della gestione e amministrazione day by day.
Ora come allora, i criteri devono intendersi tra loro alternativi e devono essere soddisfatti per la maggior parte del periodo di imposta.
Si segnala, inoltre, che, al pari dell’articolo 73, comma 3, Tuir, è stato riscritto anche il comma 3, lett. d), dell’articolo 5, Tuir, contenente i criteri per definire la residenza delle società di persone e degli enti non commerciali.
Tornando, pertanto, all’esempio della società estera immobiliare, qualora, oggi, una società abbia ad oggetto la gestione immobiliare di beni situati in Italia, la stessa potrà essere serenamente considerata fiscalmente residente all’estero quando contestualmente abbia:
- la sede legale all’estero;
- sia le decisioni del top management sia quelle della gestione ordinaria svolte all’estero.
In altre parole, non assumerà più alcuna rilevanza il luogo di ubicazione degli immobili.
Si ricorda, inoltre, che la normativa interna (vecchia o nuova) deve poi necessariamente confrontarsi con la previsione convenzionale che, derivando da un accordo con uno Stato estero, prevale sulla normativa domestica.
Secondo quanto stabilito dall’articolo 7, comma 2, D.Lgs. 209/2023, le novità contenute nell’articolo 2 decorrono dall’esercizio successivo a quello in corso alla data di pubblicazione del Decreto, quindi dall’esercizio successivo rispetto a quello in vigore al 28.12.2023.
Per le società con esercizio coincidente con l’anno solare, pertanto, le novità decorrono dall’1.1.2024.
