Riallineamento della “lista clienti” e impatto sull’ammortamento fiscale
di Fabio LanduzziHa suscitato non poche perplessità, oggetto peraltro di una circostanziata disamina di Assonime nella circolare n. 12/2022, il contenuto della risposta ad istanza di interpello n. 108/2022 pubblicata dall’Agenzia delle Entrate e riguardante un quesito in materia di riallineamento ex articolo 110 D.L. 104/2020, alla luce dell’impatto delle disposizioni introdotte dalla Legge di Bilancio 2022 (articolo 1, commi 622 e ss., L. 234/2021) mediante il nuovo comma 8-ter che, come noto, fissa nella misura non superiore ad un cinquantesimo l’ammortamento deducibile in ciascun periodo d’imposta per i maggiori valori conseguenti, nel caso di specie, al riallineamento di una “lista clienti” iscritta nel bilancio di un soggetto Ias Adopter.
La particolarità del caso trattato nella risposta è che la lista clienti, iscritta a seguito di un’operazione di aggregazione aziendale, veniva ammortizzata dalla società in 20 anni.
Ebbene, se da una parte l’Amministrazione riconosce l’accessibilità al riallineamento per la lista clienti, dall’altra parte desta non poche perplessità il fatto che ritiene la fattispecie soggetta al nuovo comma 8-ter e quindi tale da limitare la deduzione fiscale delle quote di ammortamento ad 1/50 per periodo d’imposta.
La ragione di ciò, per l’Agenzia delle Entrate, risiederebbe nel fatto che la Relazione illustrativa alla Legge di bilancio 2022 nel riferirsi alle attività immateriali le cui quote di ammortamento, ex articolo 103 del Tuir, sono deducibili in misura non superiore ad un 1/18, aggiunge la frase “come, ad esempio, i marchi e l’avviamento“; sicché, la norma non sarebbe limitata solo ai marchi ed all’avviamento, in quanto citati a titolo esemplificativo nella Relazione, bensì a tutte le attività immateriali “fiscalmente ammortizzabili in un periodo pari o superiore a 18 anni”.
Quindi, poiché la lista clienti oggetto della risposta era ammortizzata, per scelta degli amministratori della società, in 20 anni, si renderebbe applicabile la norma capestro della deduzione in cinquantesimi.
Un’interpretazione della norma che desta veramente moltissime perplessità di natura tecnica e che, come sottolinea Assonime, “rischia di condurre ad effetti asistematici e distorsivi”.
Infatti, si potrebbe avere il caso che la stessa lista clienti, se ammortizza in bilancio da un soggetto, ad esempio, in 10 anni, avrebbe ammortamenti fiscalmente deducibili in questo stesso orizzonte temporale; diversamente, se ammortizzata in 18 o più anni, sconterebbe la tagliola del comma 8-ter e quindi dell’ammortamento fiscale in cinquantesimi.
Saremmo quindi dinanzi ad una norma ad applicazione soggettiva, discrezionale e variabile, frutto non di un regime legislativo dell’ammortamento fiscale dell’asset immateriale, bensì della scelta del periodo di ammortamento contabile effettuata dalla società, scelta peraltro che potrebbe anche essere modificata in seguito secondo le prescrizioni dei principi contabili adottati.
Sembra in verità assai più plausibile e razionale che la Relazione illustrativa alla Legge di bilancio 2022 non intendesse affatto collegare il più penalizzante regime di deduzione degli ammortamenti alle scelte del redattore del bilancio stesso, bensì al regime fiscale prescritto ex lege per la deduzione degli ammortamenti, e quindi a quelle immobilizzazioni immateriali che sono appunto caratterizzate da un regime fiscale di deduzione degli ammortamenti in quote non superiori ad 1/18 in quanto così disposto dalla norma vigente, e non certo per via di una scelta del contribuente.
Pertanto, quella locuzione contenuta nella Relazione illustrativa che sopra abbiamo riportato andrebbe intesa più sistematicamente essere volta a far riferimento agli asset immateriali che sono assoggettati ex lege allo stesso regime di deduzione fiscale degli ammortamenti del marchio e dell’avviamento (Assonime riporta l’esempio della testata giornalistica) che, in base all’articolo 10 D.M. 08.06.2011, soggiacciono agli stessi limiti di deduzione dell’ammortamento del marchio e dell’avviamento.
Rimanendo nel campo della lista clienti, vi è poi da aggiungere che la risposta in commento presenta anche un secondo profilo di criticità, quanto all’aspetto oggettivo, ovvero alla individuazione della legittima decisione di accedere, per tale asset immateriale, al riallineamento.
Vi si legge infatti che i “portafogli contratti e clienti” possono essere oggetto del riallineamento in quanto sono ancora tutelati giuridicamente alla data di chiusura del bilancio in cui il riallineamento è effettuato.
In realtà, subordinare l’opzione per il riallineamento alla tutela giuridica dell’asset immateriale non pare trovare alcun riferimento normativo, tanto che il riallineamento è possibile, ad esempio per l’avviamento o per le spese di sviluppo, che non hanno affatto una tutela giuridica propria come proprietà intellettuale.
La tutela giuridica è invece una condizione di accesso al regime di rivalutazione, e non a quello del riallineamento; per cui, anche questa parte della risposta sembra presentare obiettivamente più d’una sostanziale perplessità di ordine tecnico che si auspica possa essere rimediata con un chiarimento della stessa Amministrazione Finanziaria.
