Saldo negativo della cassa aziendale: le conseguenze fiscali
di Marco BargagliNel corso di una verifica fiscale, nell’ambito dei c.d. riscontri materiali, l’Amministrazione finanziaria può procedere al riscontro fisico della cassa contabile del soggetto ispezionato, al fine di compararlo con il saldo contabile risultante dal mastrino di contabilità generale “cassa contante” e/o dalla “prima nota cassa” che viene compilata giornalmente.
Per espressa disposizione normativa, l’ufficio delle imposte può rettificare il reddito d’impresa e, simmetricamente, l’esistenza di attività non dichiarate (i.e. maggiori ricavi non dichiarati) o l’inesistenza di passività dichiarate (i.e. minori costi deducibili), anche sulla base di presunzioni semplici, purché siano connotate dai noti requisiti di “gravità, precisione e concordanza” (ex articolo 39, primo comma, lett. d) del D.P.R. n. 600/1973 – c.d. accertamento analitico – induttivo).
In tale ipotesi, la constatazione degli importi sottratti a tassazione viene effettuata sulla base delle risultanze desumibili dall’apparato contabile del contribuente verificato, i cui elementi reddituali possono essere modificati determinando induttivamente il reddito imponibile.
Anche ai fini Iva è possibile procedere alla rideterminazione del volume d’affari del soggetto passivo sulla base delle seguenti direttrici:
- in via ordinaria, rettificando la dichiarazione annuale Iva presentata dal contribuente, quando l’ufficio ritiene che emerga un’imposta inferiore a quella dovuta, ovvero un’eccedenza detraibile o rimborsabile superiore a quella spettante;
- con metodo induttivo, applicando le disposizioni previste dall’articolo 55 D.P.R. 633/1972, a mente del quale, se il contribuente non ha presentato la dichiarazione annuale dell’imposta sul valore aggiunto l’ufficio può procedere in ogni caso all’accertamento dell’imposta dovuta, indipendentemente quindi dalle risultanze contabili.
In tale seconda circostanza, l’ammontare imponibile complessivo e l’aliquota applicabile sono determinati induttivamente sulla base dei dati e delle notizie comunque raccolti o venuti a conoscenza dell’ufficio e sono computati in detrazione soltanto i versamenti eventualmente eseguiti dal contribuente e le imposte detraibili ai sensi dell’articolo 19 del medesimo D.P.R. 633/1972.
Delineato il pertinente assetto normativo di riferimento, occorre domandarci se le disposizioni in materia di accertamento ai fini delle imposte sui redditi o dell’Iva, possano anche riguardare le eventuali differenze positive e negative della cassa contante rilevate all’interno dei locali aziendali, nell’ambito di un qualsiasi controllo fiscale.
Sullo specifico punto, è intervenuta la suprema Corte di cassazione, sezione 6^ civile, con la recente ordinanza n. 32812/2019 del 13.12.2019, con la quale è stata accolta la tesi dell’Agenzia delle entrate che, nel corso di un’attività di controllo, aveva rettificato in aumento il reddito imponibile dichiarato dal contribuente, in presenza di un “saldo negativo di cassa”.
Durante una verifica fiscale l’Agenzia delle entrate, a fronte dei saldi negativi giornalieri del conto di cassa, aveva constatato l’esistenza di ricavi non dichiarati.
In merito, il giudice di merito aveva ritenuto l’insussistenza della “cassa in rosso” sulla base del fatto che, a fine giornata, il saldo risultava positivo (in ragione dei conferimenti in denaro fatti in cassa dai soci a titolo di “anticipi fornitori”).
Di contro, la suprema Corte di cassazione ha accolto la tesi dell’Amministrazione finanziaria esprimendo importanti principi di diritto, come di seguito delineato: “in tema di accertamento induttivo del reddito d’impresa ai fini Irpeg e Iva, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, articolo 39, e del D.P.R. n. 633 del 1972, articolo 54, la sussistenza di un saldo negativo di cassa, implicando che le voci di spesa sono di entità superiore a quella degli introiti registrati, oltre a costituire un’anomalia contabile, fa presumere l’esistenza di ricavi non contabilizzati in misura almeno pari al disavanzo” (conformemente Corte di cassazione, sentenza n. 11998/2011, n. 27585/2008, n. 24509/2009).
Sul tema dell’onere della prova, l’Ufficio non è tenuto fornire prova ulteriore per dimostrare il rapporto tra la movimentazione del conto cassa e gli ulteriori ricavi accertati.
In tali circostanze, infatti, l’onere della prova s’inverte, dovendo la società contribuente offrire idonea prova contraria circa la natura dei componenti positivi di reddito (es. prestiti e/o conferimenti corrispondenti al constatato saldo di cassa e di provenienza diversa rispetto ai ricavi contabilizzati), ovvero dimostrare errori di scritturazione e/o problemi d’impostazione contabile (cfr. ex multis, Corte di cassazione, sentenza n. 17004/2012 e sentenza n. 25289/2017).
In definitiva, tale orientamento espresso in sede di legittimità, conforme alla prevalente dottrina ragionieristica di riferimento, consente di accertare un maggior reddito sulla base della rilevanza probatoria di una pluralità di elementi presuntivi.
