Salvaguardia della detrazione: separazione tra gestione e compravendita

Separazione delle attività

L’art. 57, comma 1, lett. b) del D.L. n. 1/2012 è intervenuto sull’art. 36, comma 3, del D.P.R. n. 633/1972, innovando la disciplina della separazione facoltativa delle attività. Tale modifica consente di separare la contabilità ai fini Iva, non solo ai soggetti che effettuano attività di locazione esente e imponibile (già possibile sin dal 1998), bensì anche ai soggetti che contemporaneamente effettuano:

• cessioni esenti da Iva di fabbricati (o porzione di fabbricati) a destinazione abitativa, con detrazione esclusa o ridotta ai sensi dell’art. 19, comma 5, del D.P.R. n. 633/1972;
• cessioni di altri fabbricati, imponibili.

In questo modo è possibile evitare che il pro rata, e la rettifica della detrazione che scaturisce dalle prime, possa, in alcune situazioni, pregiudicare l’Iva detratta sulle seconde.

Tale intervento ha calmierato quella situazione oltremodo delicata che, per le immobiliari di compravendita, si era generata dal 2006 ad opera dei noti interventi recati dal D.L. n. 223/2006 (con cui le cessioni di fabbricati abitativi, effettuate da soggetto diverso dal costruttore, è divenuta esente). Tali problemi, sino al 2011, erano risolvibili solo con una vera e propria separazione “giuridica” del comparto immobiliare abitativo e strumentale (nel senso di operare con società diverse e quindi con l’evidente moltiplicarsi degli evidenti costi di gestione); dopo l’emanazione del D.L. n. 1/2012 sono molto più agevolmente governabili, con la separazione delle attività ai fini Iva.

Sul tema era intervenuta la C.M. n. 22/E/2013: “I sub-settori di attività ulteriormente separabili nell’ambito di ciascun settore sono costituiti, rispettivamente, dalle locazioni di fabbricati abitativi esenti e locazioni di altri fabbricati o immobili e dalle cessioni di fabbricati abitativi esenti e cessioni di altri fabbricati o immobili. In sostanza, la formulazione letterale della norma presuppone un criterio di separazione basato non solo sul regime Iva (esenzione o imponibilità) applicato all’operazione, ma anche sulla categoria catastale del fabbricato (abitativo ovvero diverso dall’abitativo). I subsettori di attività delle cessioni di altri fabbricati e delle locazioni di altri fabbricati saranno costituiti, pertanto, non solo da operazioni imponibili ma, altresì, da operazioni esenti (ad esempio, rispettivamente, cessioni e locazioni di fabbricati strumentali in regime di esenzione).”

La soluzione pare certa per le immobiliari di compravendita, che possono separare gli abitativi dagli strumentali, e tale separazione opera indipendentemente dalle future scelte (in termini di esenzione o imponibilità) in merito alla cessione degli strumentali.

Esempio

L’immobiliare di compravendita Alfa S.r.l. è proprietaria di 2 fabbricati abitativi e 2 fabbricati strumentali: come detto in precedenza, gli abitativi dovranno essere ceduti obbligatoriamente in esenzione (l’imponibilità è concessa solo alle immobiliari di costruzione o è, altresì, obbligatoria, per cessioni effettuate entro i 5 anni), mentre potrà scegliere se cedere i fabbricati strumentali in esenzione, ovvero con applicazione dell’Iva. Nel 2013 vende tutti e 4 gli immobili.

La società presenta contabilità Iva separate.

In base alle indicazioni della C.M. n. 22/E/2013, qualora i fabbricati strumentali fossero ceduti uno in esenzione e l’altro con applicazione dell’Iva, comunque andrebbero gestiti unitariamente: la cessione esente del fabbricato strumentale non dovrebbe essere imputata al sub settore dei fabbricati abitativi, caratterizzato di default dalla cessione esente (il che sarebbe dovuto avvenire, peraltro, con evidenti problemi di passaggi interni tra contabilità separate).

Le cessioni dei fabbricati strumentali, gestite unitariamente nella medesima contabilità Iva, comunque andrebbero a generare un pro rata limitato al solo sub settore degli strumentali, non influenzato dalle cessioni esenti del subsettore dei fabbricati abitativi.

Non pare invece che vi siano soluzioni (nel senso che la Circolare pare negare soluzioni di convenienza) per le immobiliari di costruzione: tali soggetti hanno infatti l’obbligo di cedere con imponibilità Iva entro il quinquennio dal completamento del fabbricato, mentre, in seguito, potranno scegliere se applicare o meno l’esenzione. Potrebbe accadere che, soprattutto per fabbricati realizzati da diversi anni, la cessione esente divenga conveniente (perché più vantaggiosa per l’acquirente, che si troverà a scontare l’imposta di registro). Qualora il costruttore sia titolare di cantieri realizzati più di recente, la cessione esente potrebbe però causare conseguenza nefaste in termini di detrazione dell’imposta.

In questa situazione sarebbe risultato interessante separare, anche per tali soggetti, le cessioni imponibili da quelle esenti, eventualmente gestendo un passaggio interno del bene con rettifica per cambio di destinazione, sacrificando un quota di Iva detratta sui costi di costruzione o ristrutturazione di quell’immobile, ma salvaguardando la detrazione dell’imposta sugli altri immobili costruiti o ristrutturati.

Tale soluzione pare però negata dall’Amministrazione finanziaria, che consente la separazione delle “cessioni di fabbricati abitativi esenti e cessioni di altri fabbricati o immobili.” Il fatto che nemmeno sia presa in considerazione la possibilità di una cessione imponibile dell’abitativo, presuppone che l’estensore della Circolare non intenda riferirsi a chi costruisce tali immobili.

Viene quindi da concludere che l’immobiliare di costruzione effettua cessioni che devono essere gestite in un’unica contabilità Iva (e, quindi, generando un unico pro rata).