Sanzione applicabile in caso di omessa dichiarazione dell’Iva successivamente versata
di Angelo GinexTra gli istituti deflattivi del contenzioso è possibile annoverare il c.d. ravvedimento operoso, di cui all’articolo 13, D.Lgs. 472/1997, il quale consente all’autore di omissioni o irregolarità, commesse nell’applicazione delle disposizioni tributarie, di rimediarvi spontaneamente, fruendo di una rilevante riduzione delle sanzioni in ragione della tempestività dell’intervento correttivo.
Nello specifico, ai fini del perfezionamento della procedura di ravvedimento, il contribuente è tenuto al versamento:
- delle imposte dovute;
- delle sanzioni previste per la specifica violazione commessa;
- dei relativi interessi legali.
È altresì necessario che il contribuente presenti la dichiarazione (laddove sia stata omessa) o invii un’eventuale dichiarazione sostitutiva di quella precedentemente presentata.
In tale contesto, molto spesso, si è discusso delle possibili interazioni tra l’istituto del ravvedimento operoso e l’apparato delle sanzioni amministrative applicabili in relazione alla fattispecie concreta. A titolo esemplificativo, si faccia riferimento all’ipotesi:
- della mancata fatturazione e/o registrazione di operazioni imponibili;
- dell’omessa comunicazione dei dati delle liquidazioni periodiche Iva;
- all’ omesso versamento dell’IVA dovuta;
- all’ omessa presentazione della dichiarazione Iva.
Non vi è dubbio che il contribuente, che voglia rimediare alle proprie inadempienze ai fini Iva, nel caso di specie, dovrà necessariamente, in relazione a ciascun periodo d’imposta:
- emettere le fatture mancanti;
- comunicare i dati relativi alle liquidazioni periodiche omesse;
- presentare la relativa dichiarazione Iva;
- versare l’imposta eventualmente dovuta, oltre interessi.
Tuttavia, l’aspetto che maggiormente richiede attenzione interessa i profili sanzionatori delle violazioni commesse dal contribuente circa l’assolvimento degli obblighi Iva, anche alla luce di quanto chiarito dall’Agenzia delle entrate, con la recente risposta a interpello n. 450/2023, laddove ha operato un’importante distinzione.
Innanzitutto, è stato osservato che, nel caso di omessa fatturazione e relativa registrazione, omessa comunicazione dei dati delle liquidazioni periodiche, omesso versamento dell’Iva dovuta e omessa presentazione della dichiarazione Iva, il contribuente dovrà corrispondere le relative sanzioni, nella misura normativamente prevista, rispettivamente, dall’articolo 6, commi 1 e 4, articolo 11, comma 2-ter, articoli 13 e articolo 5, comma 1, D.Lgs. 471/1997.
Tuttavia, si deve specificare che ciascuna delle prime tre condotte omissive, dal punto di vista sanzionatorio, può costituire oggetto di ravvedimento operoso, a norma dell’articolo 13 D.Lgs. 472/1997, con conseguente riduzione delle relative sanzioni, tipicamente dipendente dal momento in cui avrà materialmente luogo il ravvedimento.
Diversamente, la violazione relativa all’omessa presentazione della dichiarazione Iva non riserverà al contribuente un trattamento di favore per il pagamento delle sanzioni.
Al riguardo, infatti, occorre evidenziare che, nel caso di mancata presentazione della dichiarazione Iva, il versamento integrale delle relative imposte comporta l’applicazione della sanzione fissa di cui all’articolo 5, comma 1, D.Lgs. 471/1997 – nel dettaglio, pari ad euro 250 ovvero euro 200, qualora la dichiarazione, anche se omessa, sia presentata dal contribuente entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo e, in ogni caso, prima dell’inizio di qualunque attività amministrativa di accertamento – solo nell’ipotesi in cui detto versamento sia stato effettuato entro il termine di cui all’articolo 8, commi 1 e 6, e all’articolo 2, comma 7, D.P.R. 322/1998, ovvero entro 90 giorni dalla scadenza del termine ordinariamente previsto per la presentazione della dichiarazione Iva.
Conseguentemente, laddove il contribuente presenti la dichiarazione Iva, formalmente omessa, oltre il predetto termine di 90 giorni, avrà l’onere di corrispondere la sanzione in misura proporzionale di cui all’articolo 5, comma 1, D.Lgs. 471/1997, malgrado abbia comunque provveduto ad adempiere al proprio debito d’imposta ai fini Iva.
Da ultimo, come precisato dall’Agenzia delle entrate, entro i limiti esposti, la sanzione del 30 % dell’imposta, prevista dall’articolo 13, comma 1, D.Lgs. 471/1997 per omesso versamento dell’Iva dovuta, deve ritenersi “assorbita” dalla sanzione proporzionale, di cui all’articolo 5, comma 1, D.Lgs. 471/1997, prevista per l’omessa dichiarazione annuale.
