Scadenza dell’acconto Iva e reato di omesso versamento del tributo

• storico: in questo caso l’acconto è pari all’88% dell’imposta dovuta in relazione all’ultimo mese o trimestre dell’anno precedente;
• analitico: in questo caso va effettuata una liquidazione “straordinaria” al 20 dicembre, con le operazioni effettuate (attive) e registrate (passive) a tale data;
• previsionale: l’acconto è pari all’88% del debito “presunto” che si stima di dover versare in relazione all’ultimo mese o trimestre dell’anno.

Di seguito si riassumono le modalità di calcolo per ciascuno dei tre metodi sopra evidenziati.

Metodo storico

Con questo criterio, l’acconto è pari all’88% dell’Iva dovuta relativamente:

• al mese di dicembre 2017 per i contribuenti mensili;
• al saldo dell’anno 2017 per i contribuenti trimestrali;
• al 4° trimestre dell’anno precedente (ottobre/novembre/dicembre 2017), per i contribuenti trimestrali “speciali” (autotrasportatori, distributori di carburante, odontotecnici).

In tutti i casi, il calcolo si esegue sull’importo dell’Iva dovuta al lordo dell’acconto eventualmente versato nel mese di dicembre 2017. Se, a seguito della variazione del volume d’affari, la cadenza dei versamenti Iva è cambiata nel 2018, rispetto a quella adottata nel 2017, passando da mensile a trimestrale o viceversa, nel calcolo dell’acconto con il metodo storico occorre considerare quanto segue:

• contribuente mensile nel 2017 che è passato trimestrale nel 2018: l’acconto dell’88% è pari alla somma dell’Iva versata (compreso l’acconto) per gli ultimi tre mesi del 2017, al netto dell’eventuale eccedenza detraibile risultante dalla liquidazione relativa al mese di dicembre 2017;
• contribuente trimestrale nel 2017 che è passato mensile nel 2018: l’acconto dell’88% è pari ad un terzo dell’Iva versata (a saldo e in acconto) per il quarto trimestre del 2017; nel caso in cui nell’anno precedente si sia versato un acconto superiore al dovuto, ottenendo un saldo a credito in sede di dichiarazione annuale, l’acconto per il 2018 è pari ad un terzo della differenza tra acconto versato e saldo a credito da dichiarazione annuale.

Metodo analitico

Con questo criterio, l’acconto risulta pari al 100% dell’Iva risultante da una liquidazione straordinaria, effettuata considerando:

• le operazioni attive effettuate fino al 20 dicembre 2018, anche se non sono ancora state emesse e registrate le relative fatture di vendita;
• le operazioni passive registrate fino alla medesima data del 20 dicembre 2018.

Tale metodo può essere conveniente per i soggetti a cui risulta un debito Iva inferiore rispetto al metodo storico. L’opportunità di utilizzare tale metodo, rispetto a quello “previsionale”, descritto di seguito, discende dal fatto che, sebbene oneroso sotto il profilo operativo, non espone il contribuente al rischio di vedersi applicare sanzioni nel caso di versamento insufficiente, una volta liquidata definitivamente l’imposta.

Metodo previsionale

Analogamente a quanto avviene nel calcolo degli acconti delle imposte sui redditi, con questo criterio l’acconto da versare si determina nella misura pari all’88% dell’Iva che si prevede di dover versare per il mese di dicembre dell’anno in corso per i contribuenti mensili o per l’ultimo trimestre dell’anno in corso per i contribuenti trimestrali. Anche tale metodo risulta conveniente per il contribuente nelle ipotesi in cui il versamento dovuto risulti inferiore a quello derivante dall’applicazione del metodo storico. Con questo metodo, contrariamente agli altri due, vi è il rischio di vedersi applicare sanzioni nel caso di versamento che risulta, una volta liquidata definitivamente l’Iva, inferiore al dovuto.

Situazioni particolari

Vi sono poi delle regole specifiche in presenza delle situazioni particolari di seguito descritte:

• contabilità separate: in questo caso il versamento dell’acconto avviene sulla base di tutte le attività gestite con contabilità separata, compensando gli importi a debito con quelli a credito, con un unico versamento complessivo;
• liquidazione dell’Iva di gruppo (società controllanti e controllate): ai fini dell’acconto si deve tenere in considerazione che:

• in assenza di modificazioni, l’acconto deve essere versato dalla controllante cumulativamente, con riferimento al dato del gruppo;
• nel caso di variazioni della composizione, le controllate che sono “uscite” dal gruppo devono determinare l’acconto in base ai propri dati, mentre la controllante, nel determinare la base di calcolo, non terrà conto dei dati riconducibili a dette società;

• operazioni di fusione: nelle ipotesi di fusione, propria o per incorporazione, la società risultante dalla fusione o l’incorporante assume, alla data dalla quale ha effetto la fusione, i diritti e gli obblighi esistenti in capo alle società fuse o incorporate, che risultano estinte per effetto della fusione stessa.

Casi di esclusione

L’obbligo di versamento dell’acconto Iva non ricorre in tutti i casi ma sono previsti espliciti casi di esonero dall’obbligo di versamento. Si tratta di

• soggetti con debito di importo inferiore a 103,29 euro;
• soggetti che hanno iniziato l’attività nel 2018;
• soggetti cessati prima del 30 novembre 2018 (mensili) o del 30 settembre 2018 (trimestrali);
• soggetti a credito nell’ultimo periodo (mese o trimestre) dell’anno precedente;
• soggetti ai quali, applicando il metodo “analitico”, dalla liquidazione dell’imposta al 20 dicembre 2018 risulta un’eccedenza a credito;
• soggetti che adottano il regime forfettario dal 1° gennaio 2018;
• soggetti che hanno adottato il regime dei “minimi” di cui all’articolo 27, commi 1 e 2, D.L. 98/2011;
• soggetti che nel corso del 2018 sono usciti dal regime dei minimi;
• soggetti che presumono di chiudere l’anno in corso a credito, ovvero con un debito non superiore a 116,72 euro, e quindi che in pratica devono versare meno di 103,29 euro (88%);
• produttori agricoli esonerati (articolo 34, comma 6, D.P.R. 633/1972);
• soggetti che applicano il regime forfetario ex L. 398/1991;
• soggetti esercenti attività di intrattenimento (articolo 74, comma 6, D.P.R. 633/1972);
• soggetti che effettuano solamente operazioni esenti o non imponibili.

La “consumazione” del reato di omesso versamento

L’articolo 10-ter D.Lgs. 74/2000, dopo le modifiche apportate dal D.Lgs. 158/2015, prevede direttamente che sia punito con la reclusione da sei mesi a due anni chiunque non versa l’imposta sul valore aggiunto, dovuta in base della dichiarazione annuale, entro il termine per il versamento dell’acconto relativo al periodo di imposta successivo, per un ammontare superiore ad euro 250.000 per ciascun periodo d’imposta.

Ne consegue che nel caso di dichiarazione annuale fedele, con evidenza di un debito di importo superiore ad euro 250.000 e con mancato versamento dello stesso entro il termine per il versamento dell’acconto relativo al periodo di imposta successivo, risulterebbe realizzata la fattispecie del reato penale.

Coloro quindi che non abbiano provveduto al versamento del debito Iva per importi superiori alla soglia di euro 250.000 risultanti dalla dichiarazione del periodo di imposta 2017, per non incorrere nelle sanzioni di carattere penale, potranno provvedere, entro il prossimo 27 dicembre 2018 a versare almeno l’importo necessario a non integrare l’ipotesi di delitto (riportare cioè il debito sotto i 250.000 euro).

Il reato non si consuma quindi per il solo ritardato versamento del debito alle scadenze previste, ma è necessaria l’omissione del versamento dell’imposta dovuta in base alla dichiarazione e che tale omissione si protragga fino al 27 dicembre dell’anno successivo al periodo di imposta di riferimento.