In questa, come in altre situazioni in cui l’addebito delle spese di trasporto al proprio cliente avvenga separatamente dalla fattura di vendita dei beni, si pone il problema di come trattare, agli effetti dell’IVA, tale distinto addebito.
Nell’ambito dei rapporti intracomunitari, ai fini della determinazione della base imponibile degli acquisti intracomunitari, l’art. 43 del D.L. n. 331/1993 fa espresso riferimento alle regole previste, per le operazioni interne, dagli artt. 13, 14 e 15 del D.P.R. n. 633/1972. Per le cessioni intracomunitarie, invece, l’applicazione della disciplina contenuta nel D.P.R. n. 633/1972 si evince dal rinvio generale operato dall’art. 56 del D.L. n. 331/1993, vale a dire per tutto quanto non specificamente stabilito dal D.L. n. 331/1993.
Ebbene, in base all’art. 12 del D.P.R. n. 633/1972, il trasporto integra una prestazione accessoria ad una cessione di beni se effettuato direttamente dal cedente, ovvero per suo conto e a sue spese (primo comma), sicché se la cessione è soggetta a IVA anche il corrispettivo della prestazione accessoria si considera soggetto a IVA, concorrendo a formare la base imponibile della cessione (secondo comma).
In merito all’ambito applicativo del principio di accessorietà, può osservarsi che il separato addebito del costo di trasporto può verificarsi in due distinte ipotesi, che ricorrono, rispettivamente, quando:
- nell’ambito della stessa fattura di vendita, il costo del trasporto è evidenziato separatamente dal corrispettivo della cessione;
- il costo del trasporto è addebitato al cessionario comunitario successivamente all’emissione della fattura di vendita.
Nella prima ipotesi, non dovrebbero esserci dubbi in merito alla natura accessoria della prestazione di trasporto, la quale – anche se addebitata in fattura distintamente dal corrispettivo pattuito per la cessione – rientra nel regime di non imponibilità previsto per le operazioni intracomunitarie attive e, quindi, va inserita nel modello INTRA 1-bis (cfr. R.M. 20 maggio 1983, n. 405397, relativa alle cessioni all’esportazione).
Nella seconda ipotesi, occorre richiamare la posizione dell’Amministrazione finanziaria in merito al trattamento IVA dell’addebito delle spese di trasporto nelle operazioni interne. La C.M. 13 agosto 1996, n. 198/E (§ 2.1), confermando la R.M. 12 luglio 1974, n. 501976, ha “consentito di fatturare le suddette prestazioni accessorie separatamente da quelle principali, salvo l’indicazione degli estremi delle fatture relative a queste ultime, per il necessario collegamento”.
Allo stesso modo, può ritenersi che, anche nelle operazioni con l’estero, la fattura con la quale viene addebitato il trasporto al cliente non residente beneficia della non imponibilità di cui:
- all’art. 41 del D.L. n. 331/1993, se l’operazione principale è una cessione intracomunitaria;
- all’art. 8 del D.P.R. n. 633/1972, se l’operazione principale è una cessione all’esportazione.
Nel primo caso, il cedente italiano è tenuto a presentare il modello INTRA 1-ter al fine di rettificare l’ammontare imponibile della cessione, se la fattura di riaddebito del trasporto viene emessa successivamente alla presentazione del modello INTRA 1-bis. Nello specifico, la variazione deve essere indicata nell’elenco relativo al periodo nel corso del quale la medesima è stata registrata (o avrebbe dovuto essere registrata).
Infine, si fa presente che, nell’ipotesi in cui l’addebito del trasporto non sia “accessorio”, la prestazione assume natura “generica” ai sensi dell’art. 7-ter del D.P.R. n. 633/1972, con la conseguenza che – nei rapporti “B2B” – deve essere emessa fattura, senza applicazione dell’IVA, ai sensi dell’art. 21, comma 6-bis, del D.P.R. n. 633/1972. L’addebito delle spese di trasporto nei confronti del cessionario/committente stabilito in altro Paese UE deve essere pertanto riportato nel modello INTRA 1-quater (circolare dell’Agenzia delle Entrate 21 giugno 2010, n. 36, Parte II, § 18).
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