Super ammortamento: investimenti agevolabili per competenza

A questo proposito, il Fisco ricorda che, ai fini della determinazione del “momento di effettuazione”, ai fini della spettanza della predetta maggiorazione, l’imputazione degli investimenti al periodo di vigenza dell’agevolazione deve rispettare le regole generali della competenza previste dall’articolo 109, comma 1 e 2, del Tuir. In particolare, le spese di acquisizione dei beni mobili si considerano sostenute alla data della consegna o spedizione, ovvero se diversa e successiva, alla data in cui si verifica l’effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto reale, senza tener conto delle clausole di riserva della proprietà. Tali regole sono applicabili anche ai soggetti esercenti arti e professioni (circolare AdE 23/E/2016).

La disciplina fiscale dei super ammortamenti – e di riflesso anche quella degli iper ammortamenti – opera in deroga al novellato principio di “derivazione rafforzata” recentemente introdotto anche per i soggetti, diversi dalle micro-imprese, che redigono il bilancio in base alle disposizioni del codice civile, in virtù del rinvio operato dal nuovo articolo 83, comma 1-bis, del Tuir, alle disposizioni attuative emanate per i soggetti IAS (D.M. 1 aprile 2009 e il D.M. 8 giugno 2011).

Pertanto, anche per i soggetti che determinano il reddito imponibile sulla base delle risultanze del conto economico, la maggiorazione non risulta legata alle valutazioni di bilancio, ma è correlata ai coefficienti di ammortamento fiscale: la maggiorazione in parola si traduce, infatti, in una variazione in diminuzione che opera in via extracontabile (circolare AdE 4/E/2017). Si precisa, altresì, che il principio di derivazione rafforzata è, inoltre, derogato, ai soli fini della quantificazione della maggiorazione del super ammortamento, con riferimento alla determinazione del costo dei beni agevolabili (circolare AdE 4/E/2017).

Per le acquisizioni di beni con contratti di leasing, il momento di effettuazione dell’investimento coincide con la data in cui viene consegnato il bene, ovvero quando entra nella disponibilità del locatario: nel caso in cui il contratto di leasing preveda la clausola di prova a favore del locatario, ai fini della fruizione dell’agevolazione di cui trattasi, diventa rilevante la dichiarazione di esito positivo del collaudo da parte dello stesso locatario (circolare AdE 4/E/2017).

In altri termini, ai fini della spettanza del beneficio in questione, rileva la consegna del bene al locatario (o l’esito positivo del collaudo) e non il momento del riscatto: l’acquisizione in proprietà del bene a seguito di riscatto non configura, quindi, per il contribuente, un’autonoma ipotesi d’investimento agevolabile.

Per i beni realizzati in economia, ai fini della determinazione del costo di acquisizione, rilevano i costi imputabili all’investimento sostenuti nel periodo agevolato, avuto riguardo ai criteri di competenza in precedenza indicati. Si tratta, ad esempio, dei costi concernenti:

• la progettazione dell’investimento;
• i materiali acquistati ovvero quelli prelevati dal magazzino, quando l’acquisto di tali materiali non sia stato effettuato in modo specifico per la realizzazione del bene;
• la mano d’opera diretta;
• gli ammortamenti dei beni strumentali impiegati nella realizzazione del bene;
• i costi industriali imputabili all’opera (stipendi dei tecnici, spese di mano d’opera, energia elettrica degli impianti, materiale e spese di manutenzione, forza motrice, lavorazioni esterne, ecc.).

La maggiorazione in argomento spetta anche per i beni realizzati in economia, i cui lavori sono iniziati nel corso del periodo agevolato ovvero iniziati o sospesi in esercizi precedenti al predetto periodo, ma limitatamente ai costi sostenuti in tale arco temporale, avuto riguardo ai predetti criteri di competenza di cui al citato articolo 109 del Tuir, anche se i lavori risultano ultimati dopo la scadenza dell’agevolazione.

Nell’ipotesi in cui l’investimento nei beni agevolabili sia realizzato mediante un contratto di appalto a terzi, in base ai predetti criteri di competenza di cui all’articolo 109 del Tuir, i relativi costi si considerano sostenuti dal committente alla data di ultimazione della prestazione ovvero, in caso di stato di avanzamento lavori (SAL), alla data in cui l’opera o porzione di essa, risulta verificata e accettata dal committente: in quest’ultima ipotesi, sono agevolabili i corrispettivi liquidati nel periodo agevolato in base al SAL, indipendentemente dalla durata infrannuale o ultrannuale del contratto (circolare AdE 4/E/2017).