Trasferimento di capitale e reati realizzabili dalla persona fisica

Pertanto, è importante che i professionisti e i consulenti contabili, nell’espletare il loro incarico professionale, abbiano gli elementi base per comprendere quando una attività di trasferimento di capitale possa consistere in un illecito. In tal modo si evita di istigare il soggetto agente a commettere delitti e si evita di concorrere con loro nella commissione dei reati. Al riguardo è opportuno evidenziare che il professionista, nell’espletamento del proprio incarico, ha l’obbligo del segreto professionale e non ha l’obbligo di denuncia di condotte illecite di cui viene a conoscenza in ragione del proprio incarico. Nell’attività di consulenza, però, sarà fondamentale rappresentare al cliente la possibile commissione di illecito con la condotta di trasferimento di capitale nell’ipotesi in cui si è a conoscenza della sussistenza di un reato presupposto. Peraltro, il professionista è tenuto a segnalare agli organi preposti le operazioni sospette di riciclaggio o di finanziamento del terrorismo, in tale circostanza non commette violazione dell’obbligo di non rilevare il segreto professionale.

Ricettazione – ex articolo 648, c.p.

L’articolo 648, c.p. stabilisce che, fuori dai casi di concorso nel reato, chi, al fine di procurare a sé o ad altri un profitto, acquista riceve od occulta denaro o cose provenienti da qualsiasi delitto, o comunque si intromette nel farle acquistare, ricevere od occultare, è punito con la reclusione da 2 a 8 anni e con la multa da 516 a 10.329 euro. La pena è aumentata quando il fatto riguarda denaro e cose provenienti da delitti di rapina aggravata ai sensi dell’articolo 628, comma 3, c.p. di estorsione aggravata ai sensi dell’articolo 629, comma 2, c.p. ovvero di furto aggravato ai sensi dell’articolo 625, comma 1, n. 7-bis, c.p.. La pena è la reclusione sino a 6 anni e la multa sino a 1.000 euro se il fatto è di particolare tenuità; tali disposizioni si applicano anche quando l’autore del delitto, da cui il denaro o le cose provengono, non è imputabile e non è punibile ovvero quanto manchi una condizione di procedibilità riferita a tale delitto. Il presupposto per la sussistenza del delitto suddetto è che il denaro o le cose oggetto del reato devono essere di provenienza illecita. Mentre, gli elementi oggettivi caratterizzanti tali fattispecie sono molteplici, infatti, è un reato a condotta alternativa e l’azione penalmente rilevante consiste nell’attività di acquistare, ricevere od occultare, intromettersi nel far acquistare, ricevere od occultare. La differenza tra tale fattispecie e quella del favoreggiamento consiste nell’elemento psicologico del reato perché nella ricettazione è richiesto il dolo specifico, anziché il dolo generico come nel favoreggiamento. È necessario rilevare che ai fini della sussistenza del reato di ricettazione, non è necessario che il reato presupposto venga accertato con una sentenza irrevocabile di condanna. In ordine all’elemento psicologico la Suprema Corte ritiene che la ricettazione sia un reato a dolo specifico e ha statuito che: “In tema di ricettazione, ricorre il dolo nella forma eventuale quando l’agente ha consapevolmente accettato il rischio che la cosa acquistata o ricevuta fosse di illecita provenienza, non limitandosi ad una semplice mancanza di diligenza nel verificare la provenienza della cosa, che invece connota l’ipotesi contravvenzionale dell’acquisto di cose di sospetta provenienza. (Nella fattispecie, relativa all’esposizione al pubblico, da parte dell’imputato, di merce contraffatta adagiata in terra su un lenzuolo, la Corte ha ritenuto immune da censure la sentenza impugnata, secondo cui le modalità di presentazione degli oggetti consentivano di escludere che il medesimo ignorasse la loro illecita provenienza, quantomeno a titolo di dolo eventuale)”[2].

Pertanto, sussiste il reato di ricettazione, anche, quando il soggetto agente si rappresenta e accetta il rischio che l’oggetto che ha acquisito sia di provenienza illecita e compie atti dispositivi su di esso.

Riciclaggio – articolo 648-bis, c.p.

L’articolo 648-bis, c.p., stabilisce che fuori dei casi di concorso nel reato, chiunque sostituisce o trasferisce denaro, beni o altre utilità provenienti da delitto (non colposo); Ovvero compie in relazione a essi altre operazioni, in modo da ostacolare l’identificazione della loro provenienza delittuosa, è punito con la reclusione da 4 a 12 anni e con la multa da 5.000 a 25.000 euro. La pena è aumentata quando il fatto è commesso nell’esercizio dell’attività professionale. Mentre, la pena è diminuita se il denaro, i beni o le altre utilità provengono da delitto per il quale è stabilita la pena della reclusione non inferiore nel massimo a 5 anni. L’elemento oggettivo di fattispecie è caratterizzato dalle condotte di sostituzione, trasferimento e dalle operazioni volte a ostacolare l’identificazione di denaro o beni di provenienza illecita. Gli elementi comuni con la ricettazione consistono nella circostanza che i beni o il denaro devono essere frutto di provenienza illecita ma, a differenza della ricettazione, il reato presupposto in questo caso deve essere non colposo, quindi, si escludono i delitti colposi e le contravvenzioni. Il delitto di riciclaggio si distingue da quello di ricettazione, anche, in ordine all’elemento materiale che si caratterizza per l’idoneità a ostacolare l’identificazione della provenienza del bene e in ordine all’elemento soggettivo che è costituito dal dolo generico e, dunque, dalla rappresentazione e volizione di trasformazione della cosa per impedirne l’identificazione. Infatti, l’elemento psicologico consiste nella coscienza e volontà di ostacolare l’accertamento della provenienza dei beni, del denaro e dell’utilità senza alcun riferimento allo scopo di profitto o di lucro. Relativamente alla distinzione di tale delitto con il delitto di ricettazione, la Corte di Cassazione ha disposto che: “In tema di distinzione tra il delitto di riciclaggio e quello di ricettazione, l’elemento essenziale ai fini della qualificazione giuridica del fatto nel reato di cui all’articolo 648-bis c.p. è la idoneità della condotta ad ostacolare l’identificazione della provenienza delittuosa del bene, in presenza della quale, il concreto intento di lucro, può valere a rafforzare, ma non ad escludere, il dolo generico del riciclaggio”[3].

Per la fattispecie di riciclaggio è configurabile il tentativo, in quanto non è costituita come una condotta a consumazione anticipata, e il momento consumativo del reato consiste nella realizzazione dell’effetto dispositivo simulatorio conseguente alle condotte tipiche previste dall’articolo 648-bis, comma 1, c.p.; non essendo, invece, necessario quel compendio che il denaro ripulito sia restituito a chi l’aveva movimentato. La condotta tipica di trasferimento deve essere intesa in senso esclusivamente giuridico di movimentazione del denaro con effetto dissimulatorio. In altre parole, il riciclaggio consiste nella condotta del rimpiego dei proventi di attività illecita in attività lecita. Al riguardo la Corte di Cassazione ha statuito che: “Integra il delitto di riciclaggio la condotta di chi, a seguito della ricezione di danaro di delittuosa provenienza, pur senza porre in essere attività di trasformazione, lo trasporti da un luogo ad un altro e lo consegni a terzi, posto che l’individuazione dell’origine illecita di tale bene è resa, in tal modo, maggiormente difficoltosa, attesa la sua fungibilità, la non tracciabilità dell’operazione di trasporto, nonché il mutato contesto spazio-temporale in cui la provvista riemerge e la sua riferibilità a soggetto del tutto diverso da quello che ha commesso delitto di cui questa costituisce il profitto”[4].

Impiego di denaro, beni o utilità di provenienza illecita – articolo 648-ter, c.p.

Ai sensi dell’articolo 648-ter, c.p., chiunque, fuori dai casi di concorso nel reato e dei casi previsti dagli articoli 648 e 648-bis, c.p., impiega in attività economiche o finanziarie denaro, beni o altre utilità provenienti da delitto, è punito con la reclusione da 4 a 12 anni e con la multa da 5.000 a 25.000 euro. La pena è aumentata quando il fatto è commesso nell’esercizio di un’attività professionale. Mentre, la pena è diminuita nell’ipotesi di cui al comma 4 dell’articolo 648, c.p.. Tale fattispecie di reato è stata introdotta in via residuale a tutela del patrimonio. In particolare, la condotta punita è l’attività successiva al riciclaggio ossia il reimpiego dei proventi illeciti; trattasi di un reato comune che può essere commesso da chiunque. Comunque, per la sussistenza di tale delitto è necessario che venga escluso il concorrente nel reato presupposto, il cosiddetto ricettatore o il riciclatore. E per configurare tale reato non è necessario che l’impiego del denaro o di altri proventi di origine delittuosa avvenga in attività lecita né che tale attività sia svolta da un punto di vista professionale; non è nemmeno necessario che la condotta d’impiego presenti connotazione dissimulatoria volta a ostacolare l’individuazione o l’accertamento della provenienza illecita dei beni. La nozione di attività economica o finanziaria rilevante per la sussistenza di tale fattispecie, è desumibile dagli articoli 2082, 2135, 2195, cod. civ. e fa riferimento all’attività produttiva in senso stretto, senza riferimento all’attività di scambio di distribuzione di beni dal mercato del consumo.

La Corte di Cassazione in merito all’articolo 648-ter, c.p. ritiene che: “Ai fini della configurabilità del reato di cui all’articolo 648-ter c.p. non è necessario che la condotta di reimpiego presenti connotazioni dissimulatorie volte ad ostacolare l’individuazione o l’accertamento della provenienza illecita dei beni, in quanto tale delitto tutela, in via residuale rispetto a quelli di riciclaggio e autoriciclaggio, la genuinità del libero mercato da qualunque forma di inquinamento proveniente dall’utilizzo di beni di provenienza illecita”[5].

Autoriciclaggio – articolo 648, comma 1-ter, c.p.

Si applica ex articolo 648, comma 1-ter, c.p., la pena della reclusione da 2 a 8 anni e della multa da 5.000 a 25.000 euro a chiunque, avendo commesso o concorso a commettere un delitto (non colposo), impiega sostituisce, trasferisce, in attività economiche, finanziarie, imprenditoriali o speculative, il denaro, i beni e le altre utilità provenienti dalla commissione di tale delitto, in modo da ostacolare concretamente l’identificazione della loro provenienza delittuosa. Si applica la pena della reclusione da 1 a 4 anni e della multa da 2.005 a 12.500 euro quando il fatto riguarda denaro, o cose che provengono dalla commissione di una contravvenzione, punita con l’arresto superiore nel massimo a 1 anno o nel minimo superiore a 6 mesi di arresto. Si applicano comunque le pene previste nel comma 1 se il denaro i beni o le altre utilità provengono da un delitto commesso con le condizioni alla finalità di cui all’articolo 416-bis, c.p.. Fuori dei casi di cui sopra, non sono punibili le condotte per cui il denaro i beni e le altre utilità vengono destinate alla mera utilizzazione al godimento personale. La pena è aumentata quando i fatti sono commessi nell’esercizio dell’attività bancaria o finanziaria o di altra attività professionale. La pena è diminuita fino alla metà per chi si è efficacemente adoperato per evitare che le condotte siano poste a portare a conseguenze ulteriori o per assicurare le prove del reato e l’individuazione dei beni, del denaro e delle altre utilità provenienti dal delitto. Tale ipotesi di reato tutela anch’essa l’ordine pubblico economico e finanziario. La norma punisce solo quella attività di impiego, di sostituzione e trasferimento di beni e di altre utilità commesse dallo stesso autore del delitto presupposto. Per la sussistenza del reato, le suddette condotte devono essere idonee a ostacolare concretamente l’identificazione della provenienza delittuosa dei suddetti beni e delle altre utilità. Pertanto, l’avverbio concretamente, utilizzato dal Legislatore, serve per differenziare tale fattispecie con quella sussistente in ipotesi del compimento del mero reato presupposto e per non punire esclusivamente l’attività di godimento dei beni e dei proventi provenienti dal delitto presupposto; affinché sussista tale ipotesi delittuosa, è necessario un’attività effettivamente idonea a ostacolare l’identificazione e l’accertamento della provenienza delittuosa dei beni, quindi, non basta il semplice godimento del bene che è privo di una rilevanza penale ex se. L’elemento differenziale di tali ipotesi di reato e l’ipotesi di riciclaggio consiste che tale fattispecie può essere commessa esclusivamente dal medesimo autore del reato presupposto. Pertanto, è necessario che chi compie l’autoriciclaggio sia lo stesso soggetto attivo del reato presupposto. Per quanto riguarda l’integrazione del delitto in oggetto è sufficiente, sotto il profilo dell’elemento soggettivo del reato, la sussistenza del dolo generico, che consiste nella coscienza e volontà di impiegare, sostituire o trasferire in attività economiche e finanziarie, il denaro o le altre utilità provenienti dalla commissione di un delitto non colposo commesso precedentemente. In ordine al delitto di autoriciclaggio di cui all’articolo 648-ter, n. 1, c.p., non costituisce né attività economica né attività finanziaria il mero deposito di una somma su un conto corrente o un libretto di deposito poiché è economica, secondo la dichiarazione fornita dal codice civile dell’articolo 2082, soltanto l’attività finalizzata alla produzione di beni ovvero alla fornitura di servizi ed è finanziaria ogni attività rientrante nell’ambito della gestione del risparmio derivante da condotta illecita posta in essere dal soggetto attivo del reato presupposto, sul punto la Cassazione, sentenza n. 3608/2019.

La Corte di Cassazione ritiene che: “Ai fini della configurabilità del reato di cui all’articolo 648-ter c.p. non è necessario che la condotta di reimpiego presenti connotazioni dissimulatorie volte ad ostacolare l’individuazione o l’accertamento della provenienza illecita dei beni, in quanto tale delitto tutela, in via residuale rispetto a quelli di riciclaggio e autoriciclaggio, la genuinità del libero mercato da qualunque forma di inquinamento proveniente dall’utilizzo di beni di provenienza illecita”[6].

È necessario rilevare che Il prodotto, il profitto o il prezzo del reato di autoriciclaggio non coincide con quello del reato presupposto, ma è da questo autonomo in quanto consiste nei proventi conseguiti dall’impiego del prodotto, del profitto o del prezzo del reato presupposto in attività economiche, finanziarie, imprenditoriali o speculative. In particolare, ove il reato presupposto sia quello di emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti ex articolo 8, D.Lgs. 74/2000, è del tutto evidente che la somma costituente il profitto e/o prezzo ricavato dal reato presupposto – già sottoposta a sequestro finalizzato alla confisca ex articolo 12-bis, D.Lgs. 74/2000 – non può nuovamente essere sottoposta a sequestro, seppure per altro titolo, proprio perché non può essere considerata come il prodotto, il profitto o il prezzo del reato di autoriciclaggio. Ne consegue che oggetto di un eventuale sequestro finalizzato alla confisca di cui all’articolo 648-ter, c.p., può essere solo ed esclusivamente il profitto ricavato dal reinvestimento di quella parte del denaro proveniente dall’illecito tributario, quale reato presupposto.

I reati tributari quali reati presupposto del delitto di riciclaggio – articolo 648-bis, c.p.

Tra i reati presupposto del delitto di riciclaggio vi sono anche i reati tributari di cui al D.Lgs. 74/2000. Al riguardo è necessario rilevare che I reati dichiarativi si definiscono “a consumazione posticipata” in quanto si consumano al momento della presentazione della dichiarazione delle imposte sui redditi o dell’Iva. Pertanto, si verifica un intervallo temporale tra il compimento dell’eventuale reato (ad esempio emissione di fatture false, etc.) e il suo perfezionamento. “Ne consegue l’impossibilità per il Commercialista di prospettare la possibile configurazione del delitto di riciclaggio di fronte ad attività di “pulizia”, di riciclaggio, realizzate anteriormente alla presentazione della dichiarazione. Nel caso, invece, in cui l’azione del riciclatore inizi o perduri oltre il momento di presentazione della dichiarazione, ossia fino alla formalizzazione del delitto presupposto, è possibile configurare il delitto di riciclaggio”. Mentre, diversa è la situazione che si presenta in relazione al delitto di emissione di fatture relative a operazioni inesistenti. In questo caso, infatti, la consumazione avviene con la semplice emissione. Di conseguenza, nel caso in cui venga pagato un compenso all’emittente, tale somma è immediatamente considerabile come “denaro derivante da reato”, ossia proveniente da delitto non colposo. Questo denaro è, immediatamente, potenziale oggetto di transazioni e/o movimentazioni finanziarie di “pulizia” integranti riciclaggio. Dunque, in tale ipotesi il commercialista dovrà segnalare l’operazione e prospettare la possibile condotta illecita in ipotesi di transazione o movimentazione volta al rimpiego del denaro in attività lecita. L’obbligo di segnalazione dovrebbe scattare quando, a fronte del rilevato illecito fiscale, si ritenga sussistere il superamento della soglia di punibilità e il sospetto che sul provento ottenuto dall’illecito fiscale sia stata compiuta, sia stata tentata o sia in corso un’operazione di riciclaggio o autoriciclaggio ovvero sia stata compiuta, tentata o sia in corso un’operazione volta a nascondere la provenienza illecita del provento. Resta ferma l’evidenziata opportunità che il professionista, laddove, in ragione del caso concreto, non intenda procedere alla segnalazione, predisponga una consulenza al cliente, dalla quale si evincano in modo chiaro le motivazioni sottostanti.

È opportuno evidenziare che il soggetto che, omettendo la segnalazione e, eventualmente, compiendo l’operazione atta a occultare la provenienza delittuosa del bene, potrà rispondere di riciclaggio ove abbia agito in concorso con il cliente e d’accordo con questi, nella consapevolezza dell’origine delittuosa dei beni.

Normativa antiriciclaggio e segreto professionale

La possibilità per ogni cittadino di disporre di un consulente indipendente per poter conoscere il quadro normativo che disciplina la sua particolare situazione costituisce una garanzia essenziale dello stato di diritto. In capo al commercialista e al consulente contabile sussiste l’obbligo del segreto professionale, ossia il diritto-dovere in capo al professionista di non rivelare quanto appreso in virtù dell’incarico professionale ricevuto. Il segreto professionale da un lato tutela il professionista che non può essere obbligato a deporre su quanto ha appreso in virtù del suo incarico professionale dall’altra tutela la riservatezza del cliente.

L’articolo 41, D.Lgs. 231/2007 prevede a carico del professionista l’obbligo di inviare all’Uif la segnalazione di operazione sospetta quando è a conoscenza ovvero sospetta, oppure ha motivi ragionevoli per sospettare che siano in corso o che siano state compiute ovvero anche solo tentate operazioni di riciclaggio o finanziamento del terrorismo. Pertanto, è necessario contemperare tale normativa volta a tutelare l’ordine pubblico con la disciplina del segreto professionale in capo al professionista.

In base all’articolo 41, D.Lgs. 231/2007 e successive modifiche, mediante l’invio della segnalazione, il professionista è tenuto a “rivelare” fatti o circostanze attinenti al proprio cliente, di cui ha avuto contezza in ragione dell’incarico ricevuto. Sotto tale profilo l’obbligo in oggetto e più in generale la normativa antiriciclaggio nella sua interezza, influisce sensibilmente sull’essenza del rapporto fra professionista e cliente: il segreto professionale.

In particolare, la normativa antiriciclaggio e antiterrorismo è costretta a disporre esplicitamente che le segnalazioni all’Uif non costituiscono violazione di obblighi di segretezza e del segreto professionale e di conseguenza non comportano responsabilità di alcun tipo (civile, penale, amministrativa) per i liberi professionisti, ovvero per i loro dipendenti o collaboratori, a condizione che ovviamente tali segnalazioni vengano poste in essere: per le finalità previste dalla norma:

1. il libero professionista è quindi tenuto a conoscere la normativa, anche per evitare di trasmettere segnalazioni non rilevanti che, oltre a far o perdere tempo agli organi inquirenti, potrebbero danneggiare ingiustamente i clienti segnalati, con conseguente esposizione dell’incauto professionista segnalante alle sanzioni penali, civili, nonché a quelle comminate dall’ordine per l’ingiustificata violazione dell’obbligo al segreto professionale;
2. nel caso in cui la segnalazione priva di fondamento non sia frutto di semplice ignoranza, o di leggerezza, ma venga effettuata in mala fede.

[1] Cassazione n. 33076/2016.

[2] Cassazione n. 25439/2017.

[3] Cassazione n. 10746/2014.

[4] Cassazione n. 45230/2024.

[5] Cassazione n. 43781/2024.

[6] Cassazione n. 24273/2021.

Si segnala che l’articolo è tratto da “Patrimoni, finanza e internazionalizzazione”.