Trasformazione con costo della partecipazione automaticamente aggiornato
di Fabio GarriniLa Legge di Stabilità per il 2016, all’interno del gruppo dei provvedimenti che permettono di far fuoriuscire i beni della società della sfera dell’impresa, contempla anche una procedura per la trasformazione agevolata in società semplice. In alcune situazioni, pur volendo “estromettere” (in senso lato) il bene dal perimetro dell’impresa, potrebbe essere utile mantenere un veicolo societario per la relativa gestione. In questi casi, più che assegnare il bene (magari con successiva estinzione della società), potrebbe essere utile porre in essere una operazione meno radicale, trasformando la società commerciale che attualmente detiene tale bene, in una società semplice.
Ciò senza dimenticare un ulteriore aspetto: nella trasformazione, rispetto all’assegnazione, viene mantenuta l’anzianità di detenzione dell’immobile e quindi, nel caso di successiva cessione di esso, trovando applicazione l’articolo 67, comma 1, lett. b), Tuir, si avrà che nella maggior parte dei casi la cessione di terreni non edificabili e fabbricati risulterà normalmente non imponibile, per il decorso del termine quinquennale dell’originaria acquisizione.
Il costo fiscalmente riconosciuto della partecipazione
Le considerazioni appena proposte danno appeal all’operazione di trasformazione agevolata solo avendo riguardo a quale sia la sorte del costo fiscalmente riconosciuto della partecipazione detenuta dai soci nella società stessa.
Va notato che, in tali situazioni, si potrebbe porre un successivo problema di tassazione in capo al socio, nel momento in cui fosse ceduta la partecipazione sociale.
A seguito della trasformazione della società da SRL (ad esempio) in SS, avendo pagato imposta sostitutiva sul valore del bene, se non fosse adeguato il costo fiscalmente riconosciuto della partecipazione, il socio probabilmente verrebbe inciso da un prelievo, in alcuni casi importante, nel momento in cui successivamente andasse a cedere la propria quota. Stessa problematica si verrebbe anche a porre nel momento in cui, in un secondo momento rispetto alla trasformazione, il socio dovesse recedere dalla società ovvero questa dovesse essere liquidata, posto che l’articolo 47, comma 7, del Tuir impone un confronto tra importo percepito dal socio e, appunto, costo fiscalmente riconosciuto della partecipazione.
Questo aspetto non è sfuggito al Legislatore che ha introdotto una specifica previsione agevolativa al primo periodo del comma 118: “Il costo fiscalmente riconosciuto delle azioni o quote possedute dai soci delle società trasformate va aumentato della differenza assoggettata ad imposta sostitutiva”.
Questo significa che al valore di carico della partecipazione andrà apportato un incremento pari alla base su cui è stata pagata l’imposta sostitutiva ossia, a norma del precedente comma 116, sul differenziale tra valore normale del bene e valore contabile dello stesso al momento della trasformazione. Quindi se l’immobile era iscritto per € 100.000 e il valore normale è € 1.000.000 (ai sensi del comma 117 tale importo può anche essere quello catastale, per gli immobili), è stata pagata imposta sostitutiva sulla differenza (€ 900.000) e il costo fiscalmente riconosciuto delle partecipazioni sarà appunto incrementato conseguentemente, senza dover sostenere alcun onere ulteriore.
La norma letteralmente fa riferimento alla “differenza”, lasciando intendere che l’incremento riguardi solo la base imponibile della sostitutiva per l’affrancamento del valore dell’immobile, per così dire. Sul punto però consta il parere dell’Agenzia fornito con la circolare n. 25/E/2007 in occasione della precedente trasformazione che afferma (ovviamente i commi si riferiscono al precedente provvedimento): “Benché si richiami la “differenza assoggettata ad imposta sostitutiva”, che in base al comma 112 è individuabile nell’importo differenziale tra il valore normale dei beni posseduti al momento della trasformazione e il loro valore fiscalmente riconosciuto, deve ritenersi che, ai fini della individuazione del costo fiscalmente riconosciuto della partecipazione, occorre considerare anche gli importi assoggettati ad imposta sostitutiva per l’affrancamento delle riserve in sospensione d’imposta (con aliquota del 25 per cento) e dei saldi attivi di rivalutazione (con aliquota del 10 per cento).”
Quindi, ipotizzando che l’Agenzia confermi tale tesi, l’incremento del costo fiscalmente riconosciuto della partecipazione opererebbe anche con riferimento alle eventuali riserve in sospensione d’imposta che la società potrebbe avere nel proprio patrimonio netto e che devono necessariamente essere affrancate all’atto della trasformazione. Situazione affatto remota posto che la società oggetto di attenzione potrebbe aver rivalutato immobili in passato e, in conseguenza a tale operazione, avrebbe iscritto un saldo attivo tra le poste del patrimonio netto.
Si tratta di una previsione (a parere di chi scrive forse troppo generosa, ma non facciamo troppo gli schizzinosi quando di tratta di una posizione a favore del contribuente) che consente di ridurre il prelievo nel momento in cui, nel futuro, vi sarà una cessione della partecipazione.
