Trattamento delle riserve di utili ante trasformazione da SdP in SdC

• quella omogenea e
• quella eterogenea.

La prima si manifesta ogni volta che oggetto di trasformazione sono società con scopo lucrativo; tra le trasformazioni eterogenee si distinguono:

• le trasformazioni nel medesimo ambito societario;
• le trasformazioni progressive da società di persone a società di capitali;
• le trasformazioni regressive da società di capitale in società di persone.

Relativamente alla trasformazione da società di persone in società di capitali, l’articolo 2500-ter cod. civ. prevede che: “salvo diversa disposizione del contratto sociale, la trasformazione di società di persone in società di capitali è decisa con il consenso della maggioranza dei soci determinata secondo la parte attribuita a ciascuno negli utili; in ogni caso al socio che non ha concorso alla decisione spetta il diritto di recesso.

Nei casi previsti dal precedente comma il capitale della società risultante dalla trasformazione deve essere determinato sulla base dei valori attuali degli elementi dell’attivo e del passivo e deve risultare da relazione di stima redatta a norma dell’articolo 2343 ovvero dalla documentazione di cui all’articolo 2343-ter ovvero, infine, nel caso di società a responsabilità limitata, dell’articolo 2465. Si applicano altresì, nel caso di società per azioni o in accomandita per azioni, il secondo, terzo e, in quanto compatibile, quarto comma dell’articolo 2343 ovvero, nelle ipotesi di cui al primo e secondo comma dell’articolo 2343-ter, il terzo comma del medesimo articolo”.

Particolare attenzione va data alla gestione delle riserve di utili formatesi prima dell’atto e costituite da utili già tassati.

Infatti, nel periodo ante trasformazione gli utili, prodotti dalla società di persone, sono stati imputati ai soci per trasparenza e sono quindi stati tassati a prescindere dalla loro distribuzione. Dopo la trasformazione invece gli utili saranno tassati, in capo ai soci, solo all’atto della distribuzione.

Occorre domandarsi quindi, a trasformazione avvenuta, come trattare gli utili pre-esistenti.

L’articolo 170, comma 3, del Tuir specifica che tali utili saranno esenti da tassazione in caso di distribuzione a condizione che siano iscritti in bilancio con indicazione della loro origine.

Contabilmente quindi si dovrà procedere rilevando le riserve in apposito conto intitolato “Riserve di utili imputati per trasparenza” (non occorre eseguire la stratificazione degli utili dovendo fornire l’informazione in nota integrativa).

Questa apposita allocazione dovrà essere mantenuta in bilancio a partire dall’esercizio successivo alla trasformazione fino alla distribuzione.

In merito alla distribuzione, va chiarito che per tale tipologia di riserva non trova applicazione la previsione di cui all’articolo 47 del Tuir relativa all’ordine di distribuzione. I soci saranno quindi liberi di distribuire la “tipologia” di utili preferita cominciando da quelli tassati o dagli utili formatisi dopo la trasformazione.

In caso di mancata separata indicazione in bilancio delle riserve di cui trattasi, esse saranno soggette alle modalità di tassazione ordinaria.

Un analogo trattamento è riservato anche agli utili formatisi nel periodo intercorrente tra il primo giorno dell’esercizio di efficacia della trasformazione e la data di efficacia della trasformazione stessa.

In merito va rilevato che, mentre fiscalmente si determinano due diversi periodi di imposta, civilisticamente, l’esercizio sociale rimane unico con determinazione di un unico utile civilistico contenente le due componenti fiscali.