Trattamento di fine mandato a tassazione diversificata per l’amministratore
di Sandro Cerato - Direttore Scientifico del Centro Studi TributariIl trattamento di fine mandato (Tfm) è un’indennità che può essere riconosciuta agli amministratori, al termine del loro rapporto di collaborazione con la società amministrata; si tratta di un compenso aggiuntivo (a quello ordinario) stabilito dallo statuto sociale (ovvero dall’assemblea dei soci) e lasciato alla libera contrattazione delle parti. Infatti, a differenza di quanto previsto per il Trattamento di fine rapporto (Tfr) – che per espressa previsione di legge spetta al prestatore “in ogni caso di cessazione del rapporto di lavoro subordinato” (articolo 2120 cod. civ.) – il trattamento di fine mandato non ha una specifica regolamentazione codicistica, in quanto la possibilità di prevedere una tale indennità è demandata allo statuto sociale, oppure alla volontà dei soci che, in sede assembleare, potranno determinare spettanza ed entità della quota da accantonare a tale titolo.
Per gli amministratori titolari di un rapporto di collaborazione coordinata continuativa, l’indennità da corrispondersi alla cessazione del rapporto rappresenta, ai sensi dell’articolo 50, comma 2, lett. c-bis), Tuir, un reddito assimilato a quello di lavoro dipendente, con la possibilità di assoggettare l’indennità in parola al regime di tassazione separata, di cui all’articolo 17, comma 1, Tuir (in luogo del regime di tassazione ordinario), sempreché la corresponsione di un trattamento di fine mandato sia prevista da un atto avente data certa anteriore all’inizio del rapporto, oppure indicata (ab origine) nell’atto costitutivo o nello statuto societario (Norma di comportamento n.180/2011 – AIDC sezione di Milano). Del medesimo avviso anche la giurisprudenza di merito, secondo cui “la certezza della nomina, necessaria perché si evitino effetti elusivi, può risultare, non solo da una delibera, ma anche da altri atti fidefacienti”, ravvisabili “pure in assenza di una specifica delibera antecedente alla nomina degli amministratori, qualora dallo statuto sociale sia desumibile una connessione stretta tra trattamento di fine mandato e compensi degli amministratori” (C.T. Reg. Perugia 27.4.2016 n. 207/3/166).
Il regime di tassazione separata, a dispetto di quello ordinario, consente sostanzialmente di applicare al trattamento di fine mandato un’aliquota impositiva pari alla metà del reddito complessivo netto dichiarato nel biennio precedente, evitando così di assoggettare l’indennità in parola alle normali aliquote reddituali Irpef determinate per scaglioni di reddito. Sono previste alcune limitazioni alla possibilità, per il contribuente, di beneficiare della tassazione separata sulle indennità percepite a titolo di trattamento di fine mandato. In particolare, le indennità di fine mandato degli amministratori di cui all’articolo 17, comma 1, lett. c), Tuir:
- sono soggette a tassazione separata fino all’importo complessivo di un milione di euro, purché il diritto all’indennità risulti da atto di data certa anteriore all’inizio del rapporto;
- per il solo importo eccedente il suddetto milione di euro trova applicazione la tassazione ordinaria, a prescindere che il diritto all’indennità risulti da atto di data certa anteriore all’inizio del rapporto.
In relazione al superamento della soglia quantitativa di un milione di euro, la prassi amministrativa ha chiarito che tale verifica deve essere “effettuata considerando le indennità erogate al lordo delle riduzioni e deduzioni previste dalle disposizioni in tema di tassazione separata” e che il superamento della predetta soglia può riscontrarsi anche “per effetto di erogazioni non contestuali nel corso del medesimo periodo d’imposta o di erogazioni effettuate in diversi periodi d’imposta” (circolare n. 3/E/2012).
Dal punto di vista operativo, all’atto della corresponsione del Trattamento di fine mandato, la società sarà tenuta ad operare, in qualità di sostituto di imposta, una ritenuta a titolo di acconto nella misura del 20%, mentre spetterà all’Ufficio liquidare e iscrivere a ruolo l’imposta in via definitiva, determinata sulla base del reddito medio relativo il biennio precedente. In sede di calcolo dell’imposta in via definitiva, l’Ufficio effettua un calcolo di convenienza tra la tassazione separata e quella ordinaria, optando per la tassazione maggiormente favorevole al contribuente.
Regole di tassazione differenti si applicano al trattamento di fine mandato percepito dal soggetto per il quale l’incarico di amministratore rientra nell’oggetto tipico dell’attività professionale esercitata: al ricorrere di quest’ultima fattispecie, il Trattamento di fine mandato è attratto nell’ambito dei redditi derivanti dall’esercizio di arti e professioni, ai sensi dell’articolo 53, comma 1, Tuir (circolare n. 105/E/2001) e assoggettato soltanto a tassazione ordinaria secondo il principio di cassa (ossia nell’anno del relativo incasso), essendo preclusa la possibilità di assoggettare tale indennità al regime della tassazione separata, come invece previsto per gli amministratori non titolari di reddito da lavoro autonomo.
