Trattamento fiscale delle autovetture concesse in uso dalla controllante alle società del gruppo
di Stefano RossettiNell’ambito dei gruppi societari capita spesso che determinati beni vengano acquistati dalla capogruppo per poi essere concessi in uso alle società partecipate.
In generale, tali operazioni sono neutre fiscalmente, in quanto:
- sotto il profilo delle imposte dirette, a fronte del costo sostenuto (deducibile), la capogruppo matura dei corrispettivi legati alla messa a disposizione dei beni;
- per quanto riguarda l’Iva, l’imposta assolta all’atto dell’acquisto risulta afferente all’operazione attiva (imponibile o assimilata) di concessione in uso dei beni alle partecipate, rendendo in tal modo l’operazione neutra.
La disamina fiscale dell’operazione potrebbe complicarsi quando oggetto di acquisto e successiva concessione sono autovetture, che soffrono delle limitazioni fiscali, di cui all’articolo 164, Tuir e all’articolo 19-bis1, D.P.R. 633/1972.
Per quanto riguarda le imposte sui redditi, l’articolo 164, Tuir, prevede una deduzione integrale o parziale delle spese relative all’utilizzo dei mezzi di trasporto a motore, a seconda che gli stessi vengano utilizzati esclusivamente come beni strumentali dell’attività propria dell’impresa, ovvero con un utilizzo non esclusivo.
Al riguardo, l’Amministrazione finanziaria (circolare n. 48/E/1998 e circolare n. 37/E/1997), con un’interpretazione oramai consolidata, ha fornito diversi chiarimenti in merito al significato da riservare alla locuzione utilizzata dal legislatore in riferimento all’utilizzo in modo esclusivo delle autovetture come beni strumentali nell’attività propria dell’impresa. In particolare, si considerano utilizzati esclusivamente come beni strumentali nell’attività propria dell’impresa i veicoli senza i quali l’attività stessa non può essere esercitata come, ad esempio, le autovetture per le imprese che effettuano attività di noleggio delle stesse, gli aeromobili da turismo e le imbarcazioni da diporto utilizzati dalle scuole per l’addestramento al volo e alla navigazione.
In tale contesto, le spese sostenute dalla capogruppo non rientrano nella disciplina del predetto articolo 164, Tuir, poiché il concetto di utilizzo a cui l’articolo in esame fa riferimento è un utilizzo strumentale delle autovetture nell’esercizio di imprese, arti e professioni. Nella fattispecie in esame, invece, le autovetture sono acquistate, non per essere utilizzate quali beni strumentali dell’attività della capogruppo, bensì allo scopo di essere messe a disposizione delle società partecipate.
Alla luce di quanto sopra, dunque, le autovetture sono da inquadrare alla stregua di beni oggetto dell’attività della capogruppo, con la conseguenza che i costi sostenuti devono soggiacere alle regole generali di determinazione del reddito d’impresa dettate dall’articolo 109, Tuir.
In altri termini, trattandosi di costi sostenuti, ma integralmente riaddebitati, per la messa a disposizione delle autovetture alle partecipate, essi risultano deducibili senza le limitazioni previste dall’articolo 164, Tuir (norma per converso applicabile nei confronti delle società controllate per le quali le autovetture loro assegnate dalla capogruppo costituiscono beni strumentali per l’esercizio dell’attività di impresa), bensì secondo il generale principio dell’inerenza.
Per quanto riguarda, invece, la detrazione dell’Iva, l’articolo 19-bis1, D.P.R. 633/1972, prevede che:
- per i veicoli non interamente utilizzati per finalità imprenditoriali, artistiche o professionali, in deroga ai criteri ordinari, non deve essere verificata in concreto la quota di effettiva utilizzazione per tali finalità, ma l’imposta detraibile è limitata forfetariamente al 40 % dell’Iva afferente alle operazioni ad essi relative;
- per i veicoli utilizzati esclusivamente nell’esercizio dell’impresa, arte o professione non vi sono limitazioni; pertanto, l’imposta afferente alle operazioni di acquisto di beni e servizi, relative a detti veicoli, è integralmente detraibile (sempreché non sussistano limitazioni all’esercizio del diritto alla detrazione derivanti dall’effettuazione di operazioni esenti da Iva o non soggette all’imposta).
In merito a quest’ultimo aspetto, la risoluzione n. 6/DPF/2008 ha sottolineato che non rileva, a tal fine, il fatto che i beni e i servizi acquistati formano o meno oggetto dell’attività propria dell’impresa, giacché dall’ambito applicativo della previsione di detraibilità forfettaria sono esclusi tout court tutti i casi di integrale utilizzazione nell’attività di impresa.
In base a quanto precisato nella risoluzione sopra citata, tenuto conto che il concetto di utilizzo ai fini Iva va inteso come impiego nell’effettuazione di operazioni imponibili, in tal caso l’importo da assumere a riferimento per calcolare l’ammontare detraibile è il 100% dell’imposta addebitata.
Nello stesso senso si è espressa l’Amministrazione finanziaria con la risposta ad istanza di interpello n. 107/E/2023.
