Venir meno del regime forfettario senza responsabilità per il sostituto d’imposta

L’istanza di interpello è stata presentata da una società che nel corso del 2021 e 2022 ha ricevuto e pagato delle fatture ad un contribuente che aveva dichiarato di avvalersi del regime forfettario.

Nel corso del mese di novembre 2022 il contribuente ha comunicato alla società di non possedere i requisiti per avvalersi del regime forfettario già a partire dal periodo d’imposta 2021. Legittimamente, il sostituto d’imposta non aveva però operato la ritenuta d’acconto su tutte le fatture emesse nel corso del 2021 e del 2022 (fino a novembre) e pagate nel corso degli stessi anni.

Nell’istanza di interpello si fa presente che ai fini Iva il soggetto che si accorge di non possedere i requisiti per fruire del regime forfettario ha regolarizzato la propria posizione come segue:

• per i compensi fatturati nel 2021 e corrisposti nello stesso anno, emettendo una nota di variazione in aumento per l’Iva nel 2022;
• per i compensi fatturati nel 2021 e nel 2022 e corrisposti nel 2022, emettendo note di credito a storno delle fatture emesse in regime forfettario e riemettendo fatture in regime ordinario con Iva.

La questione centrale che la società si è posta nell’istanza riguarda il comportamento da adottare in relazione alla ritenuta d’acconto non operata sui compensi corrisposti nel 2021 e nel 2022 (fino al mese di ottobre).

L’Agenzia delle entrate ritiene che per i compensi fatturati e corrisposti nel 2021 (per i quali come detto il sostituito ha regolarizzato ai fini Iva nel 2022 emettendo note di variazione) la società in qualità di sostituto d’imposta non deve eseguire alcun versamento delle ritenute d’acconto (legittimamente) non operate, né presentare le certificazioni uniche né il modello 770/2022 per il periodo d’imposta 2021.

A diverse conclusioni perviene l’Agenzia per quanto riguarda i compensi fatturati nel 2021 e nel 2022 e corrisposti in tale ultimo anno.

Ferma restando la regolarizzazione ai fini Iva (nei modi descritti in precedenza), l’Agenzia ritiene che il sostituto d’imposta debba operare, sia pure tardivamente, le ritenute d’acconto e versarle con la maggiorazione a titolo di interessi, nonché rilasciare le certificazioni uniche per il 2022 e presentare il modello 770/2023 indicando i dati corretti.

Tuttavia, la parte più interessante della risposta dell’Agenzia riguarda le sanzioni dovute per il tardivo versamento delle ritenute, per le quali l’unico soggetto responsabile è il percipiente/sostituito.

È tale ultimo soggetto, infatti, ad aver dichiarato di avvalersi del regime forfettario, chiedendo quindi al sostituto d’imposta di non applicare la ritenuta d’acconto sui compensi fatturati.

In capo al sostituto d’imposta, ricorda l’Agenzia, si rende applicabile il disposto dell’articolo 6 D.Lgs. 472/1997, secondo cui “se la violazione è conseguenza di errore sul fatto, l’agente non è responsabile quando l’errore non è determinato da colpa”.

Sul punto, l’Agenzia riprende il contenuto della circolare 180/E/1998 secondo cui il citato articolo 6 “esclude la responsabilità quando l’errore non è determinato da colpa. Il fattore discriminante è quindi costituito dalla causa dell’errore medesimo. Se esso dipende da imprudenza, negligenza o imperizia, non rileva ai fini dell’esclusione della responsabilità, ma se il trasgressore ha osservato la normale diligenza nella ricostruzione della realtà, l’errore in cui è incorso esclude la colpa richiesta dal precedente articolo 5. Per contro ­si ribadisce ­ l’errore evitabile con l’uso dell’ordinaria diligenza, quella cioè che si può ragionevolmente pretendere dal soggetto agente, non influisce sulla punibilità”.

Nel caso di specie, conclude l’Agenzia, laddove il sostituto sia in grado di dimostrare che, con la normale diligenza, non avrebbe potuto verificare la mancanza dei requisiti per l’applicazione del regime forfettario in capo al sostituito, non può ritenersi responsabile per la violazione commessa e delle relative sanzioni conseguenti.